摘 要：会计准则体系建立后，会计制度是否还在执行？ 企业会计人员如何选择本企业是执行会计准则还是执行会计制度？在实际工作中，许多会计人员对于这类问题都存在着模糊认识。本文详细分析了会计准则与会计制度的含义、二者的关系及其发展趋势。
关键词：会计准则；会计制度；公认会计原则
本人经常到各类企业进行审计工作，与企业会计人员有较多交流，发现很多企业会计人员对会计准则与会计制度的概念模糊，交叉使用会计准则和会计制度，或只使用会计制度，或只使用会计准则而全盘否认会计制度。那么，会计准则体系建立后，会计制度是否还在执行？在执行范围上有哪些规定？本文针对这些实际问题进行详细阐述，以期对会计人员有所帮助。
一、 会计准则和会计制度的含义
（一） 会计准则的含义
会计准则有广义和狭义之分。广义会计准则是指从会计理论到会计实务的一种指导方针，涵盖面较广，比如从理论性阐述到具体的方法、规则和程序等规范都属于广义的会计准则；狭义会计准则一般是指那些具体的准则文件，如国际会计准则委员会发布的《国际会计准则》(IAS)、我国财政部发布的《企业会计准则》和《小企业会计准则》等等。
会计准则实际上也就是会计原则，比如国际上称其为公认会计原则。美国的会计准则委员会将其定义为：如何确认、计量和记录以及揭示资产、负债变动的一致性意见。我国制定的会计准则分为基本准则和具体准则。基本准则在明确了会计目标的前提下，主要规范了以下内容：
1.会计核算基础；2.会计信息质量要求；3.会计要素；4.会计计量；5.财务会计报告等。具体会计准则是依据基本准则的要求，对经济业务或会计事项的会计处理方法及程序作出具体规定。
（二） 会计制度含义
会计制度也有广义和狭义之分。从广义上理解，会计制度应包括国家制定的组织和从事会计工作必须遵循的法律、规则、方法、准则、程序及单位内部会计制度。也就是说，会计制度不仅包括了所有的涉及会计工作的会计准则、会计法律法规和会计核算制度等，而且也包括企业内部会计制度。
我国《会计法》规定：国家实行统一的会计制度。国家统一的会计制度由国务院财政部门根据本法制定并公布。这里所称统一的会计制度是指广义上的会计制度，包括会计规章和一系列规范性文件。必须明确的是，在我国实务界，人们习惯上所称的会计制度往往是指狭义的会计制度。狭义的会计制度是指财政部门制定的企业会计制度。比如，已经废止的工业企业会计制度、商品流通企业会计制度、房地产开发企业会计制度等十三个行业的会计制度，还有2000 年 12 月颁布的《企业会计制度》、2004 年 4月颁布的《小企业会计制度》（已废止）、《金融企业会计制度》（已废止），这些会计制度主要就会计科目应该如何设置和使用、会计报表有哪些格式，以及会计报表各项目应如何编制进行了详细规范。它是以基本会计准则为依据，按会计法的要求而制定的。
可见，广义上的会计制度，不仅涉及会计核算制度，而且还应涉及会计组织和会计管理制度等内容。因此，会计核算制度不等于会计制度，也不等于财政部颁发的行业会计制度。我们可以这样理解，会计核算制度包括三个层次，一是财政部颁布的企业会计准则，二是财政部颁布的行业会计制度，三是企业内部会计制度。
二、 会计准则与会计制度的关系
首先，应该理清准则与制度的区别。《辞海》对制度有如下解释：一是指在一定历史条件下形成的法令、礼俗等规范；二是指管理者制定的法规；三是指管理者做出的规定；四是指规定品级的服饰；五是制作；六是制作方法；七是规模、样式。而《辞海》对准则的解释是：人们言行等所依据的原则；可见制度与准则相比，区别还是比较大的，制度更具刚性，准则只是原则。
其次，我们分析财政部颁布的会计准则与行业会计制度的关系。其一，二者都是由财政部根据《会计法》制定的，都是用来规范企业会计核算行为的会计标准，其目的都在于确保企业会计核算能有序地进行，为会计信息使用者或利益相关人提供真实可靠的会计信息。其二，会计准则与会计制度的区别也是明显的。要想弄清二者的差别，必须分析一下会计的确认、计量、记录和报告在会计行为中各自所发挥的功能。
（一） 会计的确认、计量、记录和报告在会计行为中的功能
概括地说，会计核算程序是由确认、计量、记录和报告等四个基本环节构成的。首先，确认要解决的问题是判断一个经济事项是否进入会计系统、何时进入会计系统、以何种会计要素进入会计系统。可见，会计确认就是会计人员根据会计法律法规、准则规定，结合企业所发生的经济交易事项进行职业判断的会计决策过程，它贯穿于会计核算的始终。计量则是在确认之后的具体行动，通过计量将交易或事项等内容进行量化。由于确认与计量是会计人员对经济交易事项进行职业判断的决策过程，所以有的学者把确认和计量的过程称之为会计决策过程。
什么是记录和报告呢？记录是完成确认和计量这两个程序后，对日常发生的交易和事项采用专门的方法在账簿中进行记录、计算的过程。报告是指会计人员以会计账簿记录为主要依据，采取一定的方式将会计数据和信息进行列报。从这两个概念可以看出，记录和报告就是将会计决策付诸行动的过程。具体表现就是如何设置和使用会计科目，如何设置和填制会计凭证，如何设置和登记会计账簿，以及如何设置报表格式和如何编制会计报表。会计决策是会计行动的前导，并引导着记录与报告，所以有的学者把记录和报告过程称之为会计行动过程。
通过上面的分析，我们明确了会计的确认、计量、记录和报告在会计行为中各自所发挥的功能，在此基础上再接着分析会计准则与会计制度的差别。
（二）会计准则与会计制度的规范内容及侧重点
无论是会计准则还是会计制度，其所规范的内容都离不开会计确认、计量、记录和报告这四个环节。但二者所规范的内容及其侧重点是不同的。会计准则是对会计确认、计量和报告三个环节进行规范，而在报告环节上只侧重在规范会计主体应当披露哪些方面的信息。可见，会计准则重点是规范会计决策的过程。而会计制度侧重于会计记录和报告这两个环节上，比如会计科目的设置与运用、会计报表的格式及其编制方法等。
在指导思想上，会计准则的制定以基本原理、原则、概念为导向，其指导思想倾向于指导性，给会计人员一定的灵活空间；会计制度的制定则是籍以规则、规范，形成指令性的制度。另外，会计准则还有一个显着的特点是在会计要素的确认、计量方面的规定相对比较抽象，较为原则化，运用时需要一定的职业判断；而会计制度在记录和报告方面的规定比较具体，容易理解和操作，是一种技术性规范。
三、 会计准则取代会计制度是必然的趋势
从 2000 年开始，我国建立了三大会计制度，即《企业会计制度》、《金融企业会计制度》（已废止）和《小企业会计制度》（已废止）。为顺应国际会计准则的变化，实现国际趋同化，从 2006 年我国陆续建立健全了会计准则体系，包括 1 项基本会计准则、38 项具体会计准则，以及会计准则应用指南。其中，基本准则适用于所有企业（包括小企业），而具体会计准则和会计准则应用指南则在上市公司内施行，鼓励其他企业执行。并同时指出，执行《企业会计准则》的企业，不再执行《企业会计制度》和《金融企业会计制度》。2014 年后增加了 3 个具体准则，修订了 5个具体准则 ；2011 年 10 月颁布了《小企业会计准则》，并指出《小企业会计准则》的执行范围仅限于小企业，同时废止《小企业会计制度》；2008年银行业金融机构全面执行新会计准则，同时废止《金融企业会计制度》。
可见，准则制定的当初，规定强制执行的只是上市公司，而其他企业则是选择执行，并非是强制执行，目前一些大中型企业也都在执行新会计准则。但是目前的情况又什么样呢？是不是所有的大中型企业都强制执行新的会计准则而不再执行会计制度了？还有哪些企业仍在执行会计制度？对于这些问题，目前尚没有见到有关部门对此有明确的规定或说法，也没有见到权威的统计数字。本人在进行审计时发现，有的企业在执行新会计准则，有的企业在执行《企业会计制度》。通过对这些执行会计制度的企业的调查发现，会计人员在实际工作中也比较模糊，有的会计人员不知道本企业到底是执行会计准则还是执行会计制度。
在会计理论界，会计准则与会计制度是并存观、融合观、替代观的争论一直存在。本人倾向于后者。首先，在经济全球化的环境下，投资主体多元化，交易向自由化和多样化发展，使企业新业务层出不穷。如果在实际工作中遇到了一些会计规范尚没有涵盖到的经济业务时，会计人员可以根据会计准则的指导思想进行恰当的处理，而这些新型问题靠会计制度的刚性规定是难以应付的。其次，随着我国经济改革的全面深化，市场经济突破了所有制、行业、部门的界限，企业的自主性愈来愈强，为了最恰当地反映企业相关的会计信息，企业会计人员在对经济业务事项进行会计处理时，需要根据会计准则的指导思想灵活地进行职业判断，在不同的会计处理方法之间进行选择。比如，从会计政策选择上看，当同一经济业务允许采用不同的会计原则和具体处理方法时，企业就面临着会计政策的选择问题，企业要积极运用会计准则的灵活性特征，依照企业自身的经营特点和决策理念来选择适合本企业要求的会计政策，并以此去处理复杂多样的会计实务问题。而会计政策选择的自主性和灵活性，靠会计制度的指令性是无法做到的。
四、 结束语
总之，随着全球经济一体化发展，采用会计准则已经成为国际上通行的做法。尽管目前我国会计准则与会计制度并存的现象仍有其存在的合理性，但随着会计准则体系的不断改革和完善，会计准则的作用和地位将不断地被强化，会计准则必将完全取代会计制度。
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