浅谈我国内部控制与财务报表整合审计策略
1、整合审计的必要性
首先，内部控制审计和财务报表审计都属于鉴证业务，也都属于基于责任方认定的业务。现行财务报表审计的目标是注册会计师通过执行审计工作，对财务报表是否按照规定的标准编制发表审计意见，以此来提升财务报表的可信赖度。规定的标准通常是企业会计准则和相关会计制度。在进行财务报表审计时，管理层先要通过编制财务报表而对公司的交易、账户余额以及列报进行认定，然后注册会计师对管理层的认定进行审计，因此财务报表审计是基于责任方认定的业务；而且财务报表审计是保证程度高于有限保证但无法做到绝对保证的合理保证鉴证业务。内部控制审计是一种现代审计方法。它是内部控制的再控制，是企业想要使其经营管理得到改善，经济效益有所提高，都必须开展内部控 制审计工作，也就是对内部控制进行再控制。整合审计将内部控制审计和财务报表审计合并在一起，两种审计的目标可以通过单一的协调流程同时实现。这样，财务报表审计的结果有助于内部控制的检查。 另一方面，二者不但有一致的最终工作目的，即提供高质量的财务信息给其利益相关者。同时，风险导向审计思路也都是二者一直强调的。考虑到二者之间的这些联系，将内部控制审计和财务报表审计整合进行，可以提高审计效率，降低审计风险，其目的——使上市公司财务信息的质量有所提高也会最终得以实现。否则会计师事务所制度运行成本就会增加，被审计单位的经济负担和工作负担也会急剧加重。整合审计既作为一个实践问题，两种审计的整合意味着每种审计中收集的证据和实施的测试都有助于完成两种审计。如果没有将两种审计整合不仅浪费资源而且危害总体审计的质量，可能损失潜在的确定账户或报告错误的机会。 2、整合审计的可行性 将内部控制审计和财务报表审计整合进行在实践中具有可行性。原因有三：第一，两种审计服务的最终目标一致，都是为提高财务信息质量。第二，在财务报表审计和财务报告内部控制审计中，鉴证业务要素的三方关系人都是相同的，责任方都是被审计单位的管理层。预期使用者的范围可能类似，都包括所有者、债权人、监管机构、潜在投资者以及公司员工等。这两种类型的审计业务都是由注册会计师提供的，都是注册会计师的法定业务。第三，如果同一家上市公司的财务报表和内部控制是由同一家事务所负责的话，注册会计 师的审计成本就会适当降低，审计风险也会得到适当控制，以便使得二者的审计目标得以实现。因此，要求实施财务报表审计和内部控制审计的会计师事务所必须是同一家，这是实施整合内部控制审计和财务报表审计的基础，同时也是不可或缺的外部条件。从当前来看，没有任何实证证据表明由不同事务所分别承办这两种审计业务会更有效地使二者的审计目标顺利实现。两者都是由注册会计师提供服务，而且都是为同一家单位提供服务，都要求实现合理保证，这些都为两者的整合提供了必要的前提条件。 3、整合审计的实施思路与要点 前文分析了我国内部控制审计和财务报表审计整合进行的必要性和可行性。那么，如何进行整合审计是研究的重心。下面分析整合审计的实施思路及关键点：基于国际惯例，在我国的《企业内部控制基本规范》中明确指出内部控制的五大目标：合理保证企业经营管理合法合规、资产安全、财务报告及相关信息真实完整、提高经营效率和效果，促进企业实现发展战略。企业的任务是在以上五大控制目标的基础上，建立有效的内部控制，并能够顺利实施，有效保持。除此之外，还要求企业必须针对整个内部控制的有效性做出适当评价，同时还要有自评报告作为凭证。从国际形势和注册会计师这一行业的现状来看，只要求注册会计师审计财务报告及相关信息内部控制的有效性，这也是内部控制审计的主要目标。另外，对财务报表的公允性和合法性发表审计意见是财务报表审计的主要目标。由此可看出，把这两种审计目标进行整合的关键在于怎么样增强财务报表的可靠性和提供高质量的财务信息。 4、内部控制与财务报表整合审计策略的运用 （1）审计目标的整合 虽然内部控制审计和财务报表审计的目标各有侧重，内部控制审计的目标是检查并评内部控制的合法性、充分性、有效性及适宜性。内部控制的合法性、充分性、有效性及适宜性，具体表现为其能够保障资产、资金的安全，即保障资产、资金的存在、完整、为我所有、金额正确、处于增值状态。所以，我们可以将内部控制审计的具体目标概括为：检查并评价内部控制能否确保资产、资金的安全，即检查并评价内部控制能否保障资产、资金的存在、完整、为我所有、金额正确、处于增值状态。财务报表审计直接评价的是财务报表，财务报表审计主要评价财务报表所反映的存量资产、资金的“静的安全”，二者在目标上也有相同之处。第一点相同之处在于二者最终的目的是一致的。即把高质量的财务信息提供给企业利益相关者，并为其提供合理保证。 （2）审计计划阶段的整合 制订审计计划在内部控制审计和财务报表审计当中都有所强调，在审计过程中，要了解被审计单位行业状况、与财务报告相关的内部控制、法律环境等重大事项等在审计过程当中也都有所强调。在两者的整合过程中，注册会计师要注意配合计划并认真进行审计工作，这样一来才有利于两者共同目标的实现。 首先，注册会计师应当在对审计计划进行整合时，对评价某些会对内部控制和财务报表有重大影响的事项作出评价，并要清楚指出这些事项是怎么样来对审计工作产生影响的。 其次，制订内部控制审计计划必须要考虑的一些主要因素，在整个财务报表审计过程之中也起到了十分关键的作用。比如说在评估存在的风险时，如果发现了找到了风险较高又有很大缺陷的领域，那么只要是和这个高风险相关联的账户有可能遇到重大错报的风险都应该在财务报表审计中重点突出。 （3）审计实施阶段的整合 审计的实施过程涉及到了选择合适的审计方法，选用适当的审计程序，注意收集审计证据和考虑可能出现的舞弊等。 审计工作能否有效的关键就在于审计方法的运用。审计方法是指审计人员为了行使审计职能、完成审计任务、达到审计目标所采取的方式、手段和技术的总称。审计方法贯穿于整个审计工作过程，而不只存于某一审计阶段或某几个环节。审计工作从制定审计计划开始，直至出具审计意见书、依法做出审计决定和最终建立审计档案，都有运用审计方法的问题。 5、审计报告阶段的整合 审计报告阶段的整合包括审计报告内容的比较和审计报告意见类型的比较。注册会计师出具的内部控制审计报告的主要内容包括引言段、责任段、范围段、定义段、固有限制段、意见段等内容；出具的财务报表审计报告的主要内容包括引言段、责任段、范围段、审计意见段等内容。可以看出，财务报告内部控制审计比财务报表审计增加了定义段和固有限制段的内容。在内部控制审计中，注册会计师应当通过评价从各种来源获取的证据，形成财务报告内部控制有效性的意见。在财务报表审计中，注册会计师根据审计证据得出的结论，对财务报表出具无保留意见、保留意见、否定意见和无法表示意见的审计报告。 6、审计报告方式的整合 审计报告是对注册会计师审计任务完成情况及其结果所做的总结，它可以表明审计工作的质量并明确注册会计师的审计责任。内部审计报告是指内部审计人员，根据审计计划对被审计单位实施必要的审计程序后，就被审计单位经营活动和内部控制的适当性、合法性和有效性出具的书面文件。 7、总结 综上所述，将内部控制审计和财务报表审计进行整合有其可行性和必要性。本文从审计目标整合、审计计划阶段整合、审计实施阶段整合和审计报告方式整合四个方面进行了具体分析。二者的整合将对审计效率的提高，降低审计成本，最终提高财务信息质量起到重大意义与关键作用。