从美国审计法案看我国的审计轮换制
1、审计轮换制出台的时代背景 2、审计轮换制的必要性分析
审计轮换制是指根据相关法律法规的要求,对上市公司聘请会计师事务所或者实施具体审计的注册会计师和负责的审计合伙人在一定的年限内,实行强制更换的一项制度。 首先,审计轮换制能提高审计师的独立性,从而提高审计的质量。国外的安然、世界通信,以及我国的银广夏、蓝田股份等证券市场上重大案件表明,审计失败不仅仅是技术上的失败,其中有一个重要的因素是负责审计的注册会计师丧失了独立性。如果注册会计师长期为一家被审计客户提供审计服务,则其升职和薪水长期过分依赖于这家公司,可能会与这家公司产生许多影响其审计独立性的利害关系,往往为满足客户的不正当要求,注册会计师会做出妥协,甚至帮客户造假,来达到双方“共赢”的局面。另一方面,由于长期审计的关系,注册会计师对客户的经济业务以及内部控制非常熟悉,知道客户会发生哪些问题,这样容易进行暗箱操作,进行合谋舞弊。而实行审计轮换制后,注册会计师的升职和薪水不会长期依赖于这家公司,因此在一定程度上降低了双方的经济联系,从而减少了双方合谋舞弊的压力和动力,进而增强了注册会计师的独立性,提高了审计的质量。 其次,审计轮换制有助于发现被审计单位的问题,从而提高审计的质量。如果注册会计师长期为一家被审计单位提供审计服务,不仅影响其独立性,而且还容易形成固有的思维模式,不利于发现被审计单位的一些问题。由于注册会计师以前年度对被审计单位进行了审计,对他们的经济业务以及内部控制非常熟悉,再次审计时,往往在翻阅上年度的工作底稿之后就非常有“效率”的完成本年度的审计工作,对熟悉的事物失去其应有的职业谨慎和敏感能力,对被审计单位经营业务中出现的新情况可能会轻信被审计单位作出的陈述,不能敏锐地发现被审计单位经营环境的变化以及由此带来的审计风险,从而导致审计的失败。而实行审计轮换制后,由于职业经验的不同以及思维方式的差异,后任注册会计师审计被审计单位的业务时,可能比较容易发现被审计单位财务报告中存在的舞弊与错误,揭露其前任注册会计师未审计出的问题,从而提高审计的质量,维护投资者的合法权益。 最后,审计轮换制能够对注册会计师行为进行约束,从而提高审计的质量。现任注册会计师知道几年后自己必须退出,后任注册会计师可能会发现自己工作中的问题,这在一定程度上形成了对现任注册会计师职业道德的压力,基于对职业声望的珍惜,现任注册会计师会保持必要的职业谨慎和应有的职业道德,从而提高了审计的质量。 3、审计轮换制的两种形式及其比较 审计轮换制有两种形式:一种是注册会计师和合伙人的轮换,也就是说对同一被审计单位,事务所内部对相应负责的签字注册会计师和合伙人按照一定的年限进行轮换。另一种是事务所的轮换,也就是说,在一定的年限之内,上市公司必须更换聘任会计师事务所。审计轮换制的两种形式各有其优劣。 从保持审计独立性的角度来看,轮换事务所比轮换注册会计师更加彻底。但是,轮换事务所虽然有利于增强审计的独立性,但不利于主审会计师加深对被审计单位的了解,从而最终也会影响审计的质量。而审计轮换制的根本目的是为了提高审计的质量,而不仅仅是为了提高审计的独立性。审计的独立性只是审计质量的一个重要方面。
从成本的角度来看,轮换事务所比轮换注册会计师的成本要高一些。在内部轮换注册会计师,前、后任注册会计师在审计业务上可以进行沟通,后任注册会计师可以在短时间内熟悉被审计单位的相关情况并查阅前任注册会计师的审计工作底稿,这样由于轮换所带来的审计成本的增加不会很大。在轮换事务所的情况下,首先,由于事务所之间的竞争关系,分属于不同事务所的前、后任注册会计师之间的沟通渠道可能不如同属于一家事务所时的顺畅。在这种情况下,事务所需要投入更多的人力和财力对被审计单位的业务进行全面的了解,由此带来的审计成本可能更高一些。其次,由于制度安排导致的客户的必然流失,事务所面临如何争取到新客户的生存压力,因此不得不在争取新客户上花费较大的成本,包括与新客户接洽发生的业务招待费等谈判成本,由此也会增加事务所的总成本。 从审计市场竞争程度的角度来看,轮换事务所比轮换注册会计师更加重了审计市场的竞争程度。目前的审计市场已是一个供大于求的市场,选择的主动权在上市公司手中,而会计师事务所则主要是处于被选择的地位。在这种“僧多粥少”的情况下,为了争取到客户,会计师事务所之间已经存在着比较激烈的竞争。而轮换事务所更加降低了会计师事务在审计市场的谈判能力,相应增强了上市公司的谈判能力,上市公司频繁的选择会计师事务所,会使会计师事务所之间的竞争更加激烈。在激烈的竞争中,一些不具有竞争优势的小规模事务所将退出市场或者被势力强大的会计师事务所兼并。会计师事务所之间进行兼并重组后将形成新的审计市场格局。 另外,轮换事务所可能掩盖上市公司变更会计师事务所的不良动机。目前大量的上市公司通过更换会计师事务所来获得有利于自己的审计意见,即通常所说的“购买审计意见”。在未实行事务所轮换之前,根据相关法律法规,上市公司需要向市场披露变更事务所的原因并承担由此可能导致的股票价格下跌的负面影响。而在实行事务所轮换之后,轮换事务所可能成为上市公司解聘会计师事务所的一个借口,给自己的不良动机披上合乎制度安排的外衣,进而误导证券监管部门以及投资者的判断。 4、政策建议 基于各方面的考虑,我国证券监管部门选择了强制轮换主审会计师的方式,来提高审计的独立性。而实行强制轮换主审会计师制度,仅仅是实现审计独立的一种手段,要从根本上提高注册会计师的独立性以及审计的质量,还必须依靠会计师事务所、监管部门以及社会各界做好各自的工作。对此,笔者提出了以下两点建议。 对会计师事务所而言,要建立和完善会计师事务所内部控制和质量控制制度。除主审会计师之外,会计师事务所还应建立由资深的合伙人或其他人员担任的独立复核会计师制度。有条件的会计师事务所还可以考虑建立独立的技术部门、风险控制或质量控制部门,进行技术把关、独立复核、风险以及质量控制工作,以提高审计的质量,并降低审计的风险。 监管部门要加强监管和处罚力度。对上市公司是否按照规定进行定期审计轮换,监管部门应进行检查。另外,监管部门还应重点监督上市公司变更会计师事务所的行为,要求其详细披露变更的原因以及审计费用等。对会计师事务所,要加强制度建设和规范管理,培育成熟的审计市场。