一、引言
金融工具国际会计准则的修订, 对我国企业金融工具会计准则产生了巨大影响。随着我国企业会计准则体系的不断完善, 我国现行企业会计准则逐步与国际会计准则趋同。我国企业金融工具相关会计准则在与《国际财务报告准则第9号:金融工具》 (IFRS9) 的趋同过程中, 不但受到金融市场政策、利率水平、经济环境等诸多的外部因素的影响, 同时还受企业自身管理水平的制约。这些影响会降低国际会计准则在企业财务管理工作中的应用效果, 若企业不能及时改善这些问题, 则会影响金融工具国际会计准则在我国企业中的执行效果, 从而影响企业会计信息的可比性。
二、相关背景
2008年全球金融危机爆发, 由于原金融工具国际会计准则 (IFRS39) 中对金融工具的分类和计量过于复杂, 很多企业的利用金融工具分类、重分类或计量过程中产生的盈余管理来操纵利润, IAS39受到诸多质疑和非议。因此, 国际会计准则理事会发布金融工具国际会计准则 (IAS39) , 做出了针对金融工具确认与计量的准则规定。随着全球市场经济和资本市场的高速发展, 旧的金融工具会计准则在企业财务报告的各种弊端日益凸显。2009年11月, 国际会计准则理事会对金融资产相关会计准则进行了新一轮修订, 对金融资产的计量和分类重新进行了规定, 《国际财务报告准则第9号:金融工具》 (IFRS9) 由此诞生。2013年11月, IFRS9新准则将套期保值会计计量内容也纳入其中;次年7月, 国际会计准则理事会最终发布金融工具国际会计准则终稿, 并规定于2018年1月1日开始生效。
随着金融工具国际会计准则的修订, 我国企业金融工具相关会计准则为了保持与国际财务报告准则接轨, 财政部对我国企业会计准则与国际财务报告准则 (IFRS) 趋同做了具体的时间部署。与国际会计准则理事会的进度同步, 我国财政部发布了《中国企业会计准则与国际财务报告准则持续趋同路线图》 (财会[2010]10号) , 对企业会计准则中金融工具相关会计准则做出了全面修订并重新发布金融工具确认、计量、金融资产转移和套期会计等一系列会计准则, 象征着我国企业会计准则体系保持与国际财务报告准则体系持续精准对接、全面趋同。
三、《国际财务报告准则第9号:金融工具》 (IFRS9) 修订的主要内容
金融工具国际会计准则 (IFRS9) 主要分为计量、减值、套期 (会计) 等几部分, 本次新准则的修订主要包括以下几个方面:
(一) 对金融资产分类和计量进行重新规定
根据IFRS9的规定, 金融资产的分类主要取决于两项评估, 即金融资产的商业模式和合同现金流特征。根据评估, 金融资产的分类和计量类别由原来的四类改为三类, 分别是以摊余成本计量的债务工具、以公允价值计量且其变动计入其他综合收益、且终止确认时累计利得和损失重分类至损益的债务工具以及以公允价值计量且其变动计入当期损益、且利得和损失保留在其他综合收益中 (不可重分类) 的权益工具。在开展金融工具分类工作中, 应用国际会计准则能够对企业内部的金融资产或债务进行重新规划, 增加了相关分类的复杂性, 在一定程度上减少了分类的主观性, 提高了企业会计信息的可比性。
(二) 对金融产的减值采用预期损失处理模式
现行准则IFRS39中, 金融资产的减值采用已发生损失模型, 企业对金融资产减值准备的计提赖于信用损失事件的发生, 即只有发生了损失事件时, 才能对金融资产计提减值准备。这就造成企业信用损失确认的延迟, 是IFRS39的重大缺陷之一。根据新金融工具国际会计准则 (IFRS9) 的要求, 企业需要根据金融资产所处的不同阶段, 在进行金融工具初始确认时需确认未来12个月的预期信用损失风险, 其信用风险在后续持有期间若有重大增加, 则金融资产在初始计量时确认其在整个生命周期的信用损失, 并及时、足额地对金融资产计提减值准备, 从而促使企业在能够及时、深入地分析金融资产信用质量变化, 及时揭示和防控金融资产信用风险, 促进企业资产减值管理效率的提升。
(三) 套期会计运用的限制条件放款
新金融工具国际会计准则修订后, 企业在运用、持续运用和终止套期会计等方面的限制条件放款, 金融资产的套期范围扩大, 更加强调企业风险管理活动与套期会计的结合, 从而大大降低了企业运行过程中的金融风险, 更好地反映企业的风险管理活动。
四、金融工具国际会计准则在我国企业中执行的影响因素
金融工具国际会计准则在我国企业中的执行, 受诸多内外部因素的影响, 主要包括:
(一) 金融资本市场环境
在当前金融深化的背景下, 我国的金融市场环境还存在着较大的缺陷, 主要是因为在金融工具与交易模式上, 还存在着较大的差异性。首先, 金融工具国际会计准则是在国际金融市场基础上对原准则所作的修订和完善, 只有在发达、完善的资本市场中, 企业才能够有效确保金融资产确认和计量的客观性、合理性, 保证企业向其报表使用者提的供会计信息更精准、更有针对性, 从而为企业战略发展提供科学决策依据。其次, 新金融工具相关会计准则要求企业按照持有金融资产的合同现金流量特征和业务模式对金融资产进行分类, 要求更规范、更完善的金融市场与之相匹配。再次, 金融工具新准则还要求企业高度重视信息披露, 对信用风险等相关信息进行充分披露。因此, 金融资本市场必须提升整体透明度, 强化金融监管, 提升信息披露的质量和深度, 为新金融工具相关会计准则的实施创造条件。
(二) 企业风险管理水平
随着当前金融资本市场的不断健全深化, 企业面临的市场风险、金融风险、信用风险等方面的风险日益持续加大, 企业对各种风险的经营管理和应对能力是企业现代化管理的重要组成部分。新金融工具相关会计准则要求企业按照预期损失模型对金融资产计提减值准备, 计提减值准备时能够基于过去、现在和未来的前瞻性信息, 培育以信用数据基础的风险管理体系, 更好地利用各种金融工具, 提升应对信用风险事件和信用损失的能力和风险识别及控制能力, 及时预警、控制和反映企业金融资产面临的各种风险。
(三) 我国会计准则的完善程度
金融资产的分类直接影响公司的利润, 而原准则中金融工具的分类比较复杂, 并且存在一定的主观性, 给企业利润带来较大的操纵空间, 从而影响了会计信息的可比性。随着经济全球化的深度发展, 我国企业引进战略投资者的规模逐渐扩大, 很多企业直接在海外上市, 我国现行的会计准则与国际会计准则已不相适应, 企业财务会计报告与《国际财务报告准则》的接轨趋势成为必然。新金融工具会计准则的应用, 使企业金融资产、金融负债金融工具计量方法发生变化, 从而使企业会计行为更加规范、更好地符合国际标准。因此, 政府部门必须结合我国企业具体经济环境和会计实务的特点, 不断修订和完善我国会计准则, 以适应新的《国际财务报告准则》, 从而更加有效地规范和解决我国金融资本市场的会计问题。
(四) 会计工作人员的判断能力
在金融工具国际会计准则的执行中, 会计工作人员的职业判断能力和综合专业素养是确保金融工具相关会计准则规范执行的关键因素之一。企业会计人员的专业素质高低和实际工作能力, 是会计准则执行效果直接影响因素之一。新金融工具会计准则规定企业各类权益性投资需采用公允价值模式计量, 扩大了公允价值计量的应用范围, 同时将金融资产的商业模式和合同现金流量特征作为分类标准, 涉及了财会、金融、评估等领域的专业知识, 对我国会计从业人员专业水平、综合素质提出了更高的要求。需要财会人员不仅要具备一定的专业理论知识, 而且能够利用专业知识及时而有效地应对和解决实务中的问题, 对财会人员的专业胜任能力带来巨大的挑战。因此, 会计人员必须加强学习, 及时掌握新准则变化, 又能结合具体实务做出相应的调整, 更好地为我国的经济和会计事业服务。
五、金融工具国际会计准则在我国企业执行的建议
(一) 健全金融资本市场, 提高信息的透明度和披露的充分性
新准则修订更加突出了金融工具公允价值的计量属性, 因此我们必须改进金融工具的确认与计量, 提高金融资产计量信息的公允性、客观性, 减少金融工具分类或重分类及公允价值变动引起的利润波动, 从而降低企业操纵利润的空间。健全的资本市场是金融工具的真实价值能够及时得到反映、信息的公开透明前重要保证。
(二) 强化公司治理, 全面提升企业风险管理水平
新准则更加强调企业风险管理活动与套期会计的有机结合, 要求企业必须建立完备的信息数据环境, 强化集约化经营管理基础。企业只有建立健全相应的风险控制管理机制, 才能更好地利用各种金融工具, 管理经营管理中所面临的各种风险, 具体应从以下几个方面入手:
第一, 以有效监测、识别、计量和风险控制为主线, 不断完善企业业务运营模式和规章制度, 建立与新准则相适应的内部控制体系;
第二, 把控制有效风险放在首位, 建立专门的风险管理机构, 针对各种经营管理风险提出风险管理建议, 定期评估各类单项风险和总体风险水平;
第三, 建立和完善金融资产分类制度、减值准备管理制度、互相监督牵制制度等风险制度;
第四, 构建有效的内部审计监督体系, 不断改进金融资产审计技术手段, 加强金融资产价值管理。
(三) 推动企业金融工具会计准则的创新, 确保我国企业会计准则与国际会计准则体系的全面趋同
虽然我国相关企业会计准则体系已经初步建立, 但是针对金融工具准则的研究不够深入, 尤其是在对金融工具及衍生金融工具进行会计处理时, 仍然在分类、重分类、计量确认等方面存在一系列问题。因此, 必须结合我国企业当前的实际情况, 努力加强金融工具的创新研究, 逐步实现与国际会计准则的趋同。首先, 政府部门需要发布新准则具体详细、可操作的应用指引, 确保企业新准则有效实施;其次, 各级财政部门要对新准则的实施进行监督和指导, 采用多种渠道和形式, 做好宣传培训, 指导企业掌握新准则的核心内容和主要变化;再次, 采用分步骤、分层次, 逐步过渡的策略, 允许部分企业延后执行新金融工具相关会计准则, 确保新准则平稳实施。
(四) 加强财会人员培训, 不断提高会计人员的执业能力和职业素养
我国金融工具与新金融工具国际会计准则的全面精准对接, 是企业经营管理、各种金融工具综合利用水平的协同调整。在新准则的具体应用、执行过程中, 财会人员首先必须认同国际会计准则带来的价值调整和经营管理理念的改变, 以积极的心态参加各学习培训, 加强对新会计准则在业务管理、风险管理等方面的理解, 在进行金融资产相关的确认、计量时避免出现公允价值严重偏离的情况, 增强风险管理意识和整体协作能力。
六、结束语
综上所述, 《国际财务报告准则第9号:金融工具》 (IF-RS9) 是国际会计准则理事会 (IASB) 对原国际金融工具会计准则第39号 (IFRS39) 进行完善与精简, 是针对金融工具中的会计处理方式进行的较大幅度的改进。为了确保我国企业全面落实金融工具国际会计准则, 必须要建立完善的内部控制机制, 依据金融工具实质, 建立最佳的职业判断流程, 全面提升财务职业判断的精准性, 提升企业风险管理水平, 保证新准则在我国企业能够平稳过度、有效执行。
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