一、效益审计的必然性
全国人大常委会在2006年2月28日修订通过的《中华人民共和国审计法》，第一条中首次增加了“提高财政资金使用效益”的 内容 。这个内容的增加，具有划 时代 的意义，他反映了传统的单纯审查、监督型审计向更高的效益审计 分析 转变的方向，表明了审计在关注真实、合法的基础上，更加注重财政资金使用的效益。
开展效益审计，是当前的热门话题，也是审计系统正在努力实践的课题。围绕效益审计，已有很多专家学者，审计工作者从实践、 理论 的角度作了探讨和阐述。从已有的论述和文章来看，给我们开展效益审计打开了思路。因此，我试图结合自己的所学所想，围绕效益审计话题，谈些个人看法，供同仁斧正并在效益审计实践中 参考 。
注重财政资金使用效益的审计，是我国国情的必然要求。首先我国是一个地大物博，拥有美丽、富饶、辽阔国土、资源丰富的国家。这仅仅是我国国情的一个方面，另一方面，我国又是一个占世界人口四分之一具有13亿人口， 经济 欠发达、经济总量还不是很大的 发展 中国 家，人均资源量、人均经济量（GDP）不多，与世界发达国家比，我们还有很大的差距，还没达到吃不完、穿不完、钱花不完而富得流油的境地，仍然属于穷国范围。二是我国发展经济的资源有限：经济的发展，要靠资源来支撑；人类的发展欲望是无限的，这是人类的本性，也是人类 社会 发展的动力，这无限的欲望与资源的有限性是一对不可调和的矛盾。人类社会的发展面临着有限资源的挑战。这就决定了人们在发展中，不得不注意资源使用的效益，减少资源浪费，追求投入产出比最大化。三是财政资金是公共资源，是纳税人缴纳的税钱。国家不直接创造财富，从国家掌握使用的财政资金的角度看，国家只是税纳人的掌柜，其职责是替纳税人管好、用好这个钱。关键是把钱用好，不能无意义地花钱，让纳税人的钱打水漂。财政资金的使用必然要讲求效益。
开展效益审计是审计机关的职责。审计作为财政资金管理、使用情况的监督者，理所当然把财政资金使用的效益状况作为关注的重点，这是审计机关不同于财政部门的职责。如果把审计局限于账册、报表、实物的审查核对，勾稽平衡，不对资金使用效果进行深入分析，审计就没有存在的必要。审计应当由传统真实、合法的审查、监督向资金使用效益的审计分析转变，积极揭露在财政资金使用中存在的各种浪费、损失行为，促使财政资金都用得其所，发挥更大的作用。
开展效益审计是决策者实现目标管理的客观要求。决策者们是否知道公共生产、生活资源用得其所，很重要的是他们需要能做出正确决策的帮助，这个帮助中的重要方面就是效益审计所提供的有益信息。中央号召我们要建设节约型社会。建设节约型社会的核心，就是生产、生活中各种有限资源的节约。实现了资源的节约，有限的资源就能发挥更大的作用，就能缓解资源短缺的矛盾，就能更好促进社会经济的发展。从这个角度讲，效益审计的基本目标就是通过提供客观、专业的审计信息，对政府在使用公共资源的经济性和效率性进行监督，促进制度、政策的改善，促进资源的优化配置和利用，促进各方利益的积极协调与平衡。
二、效益及效益审计的初步理解
开展效益审计，需要对经常遇到的效益、经济效益、效益审计几个概念的正确理解。
（一）对效益与经济效益的理解
按 现代 汉语词典的解释，效益就是“效果和利益”。从经济学角度讲，就是经济效果和经济利益。或简称为经济效益。这个解释是就字面解释，只有字词诠注作用。
按 政治 经济学的解释，经济效益一般是指人们在生产生活中消耗一定数量的劳动（物化劳动和活劳动）所实际取得的符合社会需要的产品量的大小。它包括劳动成果对劳动消耗与占用的比较，又包括劳动成果符合社会需要的程度，产品适销对路的程度。（1986年出版的《党政干部大词典》184页）。这个解释就是：生产成果与生产成本的比例关系。是我们效益审计的理论基础。
一般专业人士的解释：效益就是投入和产出的比例关系，投入越少产出越多效益就越高。效益应该解释为资源的节约，这种节约可以表现在以较小的代价取得同样的投入，以较少的投入取得较多的产出，或以同样的产出满足更多的需求。更深一步看，在一个资源稀缺的社会中，国家的政治、 法律 、、经济制度以及政府行为（包括公共资源的取得、分配和使用）都发挥着社会资源配置的调节作用。依据制度经济学的观点，制度是 影响 经济发展的内生变量，制度本身也有效率和效益 问题 。效益审计的效益应该是经济学概念的效益，即在社会资源一定的情况下，实现社会财富的最大化。如果一项制度（工作或活动）安排，在使一些人利益增加的同时，使另外一些人的利益减少，但增加的利益量大于减少的利益量，那么这项制度或工作（活动）就是有效益的。
上述的阐释，除了明确表明效益就是投入产出的比例关系外，更重要的是他帮助我们认识到，理解效益要深层面、关联性、辩证地理解，理解不要局限于字面。
（二）对效益审计的理解
效益审计是大家非常熟悉的概念。世界审计组织审计准则将效益审计定义为：“对被审计单位在履行职责时利用资源的经济性、效率性和效果性进行的审计”。这个定义明确了效益审计的基本目标和内容。即“经济性、效率性、效果性”。
对效益审计的“经济性、效率性、效果性”，我们要吃透它的意思，对我们做好效益审计很有帮助。
经济性——从经济学的角度讲，就是我们在社会、经济建设中所从事的任何一项活动，在保证其使用价值、性能、效能的前提下，尽可能减少物化劳动和活劳动的消耗。即我们通常所说的要“少花钱”，尽可能地减少和降低生产成本。它反映的是资源节约的程度。以上表述也可以表达为：
经济性=生产成果÷劳动消耗——这个式子反映的是单位资源（资源表现货币）所产出的成果；
经济性 =劳动消耗÷生产成果——这个式子反映的是生产单位成果所消耗的资源（资源表现货币）。
这两个指标表达式的除数、被除数前后颠倒，表明强调的重点不同。前者强调是单位成果花钱（资源、费用）的多少，它追求的是产出一定时，要尽可能减少成本（在生产过程中，要解决投入递增效益衰减的问题，解决的手段是技术创新，资源节减技术的开发和 应用 ）；后者强调单位资源（货币）生产成果的多少，它追求的是投入（资源）一定时，尽可能多产出（解决投入一定，产出要大的关键是技术创新，产品的升级换代）。上述理解和有关 计算 式是表明：经济性反映的就是成果与成本之间的关系。经济性审计就是成本与成果（投入与产出）的比较分析。
效率性—在一般意义上，人们把效率理解为速度指标，即单位时间产出量，效率性反映在单位时间里产出成果的速度程度。如定额规定，机械工人每小时生产8件产品，实际生产了80件，所以说，这个工人的工作效率性是很高的，他完成的工作量是其定额的10倍。
在经济活动中，我们是把效率性理解为资源投入和产出产品、服务或其他成果之间的关系。在使用人、财、物和信息资源时，当一定量的投入取得产出最大化，或者取得一定量的产出时实现投入最小化都可以称其为效率性。如果把投入看作是成本，产出看作效益，那么效率性可以看作是：成本既定条件下的效益最大化，或者效益既定条件下的成本最小化。上述两种理解虽有所差异，但他有一个共同点，即效率性就是成本效益性。一句话：效率性审计仍然是成本与成果（投入与产出）的比较分析。
效果性—是指目标实现的程度或者从事一项活动时期望取得的成果与实际取得成果之间的关系。效果性主要关注的是一个项目投资后是否实现了目标（也可以理解为一个决策、一项项制度、一种行为发生后是否达到了预期的目标）。这句话可表达为：效果=实际成果÷预期成果×100％（这个成果的形态既可是实物的，也可以是货币的。从服务角度看，成果的形态既是被服务对象的满意度、支持度、社会的和谐度）。这里实际取得的成果，正是我们所讲的效益，因此，效果性要关注的就是效益实现的情况。本质上是：成本（资源消耗）一定条件下的效益有无或大小的情况，是否达到了既定的目标。这仍然是成果与成本（投入与产出）的比较分析。
三、效益审计与财务审计的关系
效益审计与财务审计之间的关系是兼容关系，效益审计是财务收支审计的升华。效益审计是以财务审计为基础，以公认的评价标准为参照，用一系列的评价指标，对经济活动的经济性、效率性和效果性进行综合性评价和考核，并提出相应的审计建议的行为。它们之间的关系是：
（一）同一关系
效益审计与财政财务收支审计是同一关系，可以从以下几个方面理解：
经活动同一性：无论是财务审计，还是效益审计，他们的工作载体都是同一个经济活动（内容），不可能是不同的经济活动；
财务数据同一性：无论是财务审计，还是效益审计，都是使用同一财务数据，只是考核评价的角度和侧重点不同，考核评价时采用数据是应需所取而矣；
指标体系同一性：无论是财务审计，还是效益审计，采用被审单位的财务数据进行 分析 时，所使用的分析指标是一样的。如产值获利率， 计算 式都是：产值获利率=产品销售利润÷总产值，再如资金利润率=利润总额÷固定资产净值加定额流动资金年平均余额。
目的同一性：无论是财务审计，还是效益审计，目的都是完善制度、政策，节约资源，优化资源配置，以最小的资源投入（消耗）取得最大的成果（产出）。
（二）升华关系
效益审计是财务收支审计的升华。可以从以下几方面理解：
递进关系：财务审计与效益审计之间，是一个递进关系，对同一个 经济 活动，只是评价的侧重点不同。现实工作中，传统审计侧重于真实、合法的评价，没有把效益情况评价作为重点。而效益审计则是在审计对财务收支活动做出真实、合法判断的基础上，进一步对效益、成本进行考察分析。
低端与高端的关系：我认为财务审计的特点是以“真实、合法”为轴心，侧重于“真”与“假”、“是”与“非”、“有”与“无”的判断分析，而效益审计是以“产出最大化”为轴心，侧重于“好”与“坏”，“多”与“少”，“和谐”与“对抗”的判断分析，即以特定标准对财务收支活动进行效益最大化的衡量分析。这里谈的特定标准，是公认标准，即人们都认可接受的公正的比对标准。这个标准既有经验标准（如房屋套内面积与建筑面积的比例系数一般来说是一个经验值）、又有 理论 推导的 科学 标准（经过严格的科学 方法 试验测定的标准。如空气的含氧量在一定的海拔高度就有一个相对应的值；一根线段分成两部分，怎么划分最好看，一段是另一段的0.618即是最好看的）等。我们 目前 的最大困难是是衡量各种经济活动的标准难于收集和评价标准体系的建立。所以我认为财务收支审计分析与效益审计分析是低端分析与高端分析的关系。
简单与复杂的关系：一项经济活动的数量表现是客观的，事实是唯一的，但反映出来的效应却是多方位的、多层面的。如修一座桥，桥就是座桥、所投入的资源是多少就是多少。但就他身上反映出来就有投入（成本大小）、产出（缓解 交通 、周边居民直接或间接受益情况、带动商业 发展 如何等）、生态（环境）效益是被保持、提升，还是被破坏以及为弥补生态受损而再投入是否超过建桥所带来的所有收益）等多方位的 问题 。财务审计分析，侧重于此桥建设是否符合建设程序、原材料是否统一采购、造价是否虚增、是否挤占挪用资金等比较单一的问题。效益审计分析对各方位各层次的问题进行分析，就要用相应的分析指标进行分析。全面的效益审计评价的指标不是
三、五两个，而是一个体系群。它涉及到资金方面、工效方面、发展速度方面、环保方面、 社会 认可度方面等。一个方面就是一群指标及指标计算式（如劳动生产率：按实物计有单位时间产量、个人单位时间产出成果、单位时间单台设备产量等；按价值计有单位时间人均产值、工作日人均创利等）。
现实与未来的关系：财务收支审计，是对已经发生的经济活动进行是否“真实、合法”的考察。而效益审计不仅要对已经发生的经济活动进行是否“真实、合法”的考察,还要对其在今后的发展（ 影响 ）趋势进行分析预测。对未来趋势进行分析预测，是我们进行效益审计的难点。原因是，我们对已经存在的经济活动未来趋势难于把握，怕得罪人和做出错误的判断；还有就是怕使用评价经济活动的标准不当，做出的结论缺乏公信力。所以说，财务收支审计与效益审计是现实分析与未来趋势预测的关系。
四、效益审计的种类和相关的主要指标体系
以我们所从事的财务审计可以看出，效益审计是可以分成几大类的。试做这样的分类，是便于我们在做分析时，能在大方向上找准分析用的有关指标。下面我试作分类，供大家借鉴。
投资建设类：
我这里讲的是固定资产投资建设的竣工结算类的效益审计。它包括房屋、桥梁、道路、码头、场院、动力（电力）、河堤、库坝、塘库、沟渠建设，大型机器、车辆、船舶购置建造等。对固定资产投资竣工结算的效益审计，可有以下分析指标：
超概算指数：超概算指数=（审定量÷概算量—1）×100%；这个指标反映概算的准确度。
工程设变动度：工程设计变动度=竣工时变动的工程设计项目量÷开工时工程设计总量×% 。这个指标反映设计的严谨程度或因主观意志而“朝定夕改”的情况。如果将此换算成货币，也可以反映是否节约、浪费的程度。表达为节约、浪费率=（因设计变动增加（减少）的投入资金额÷未变动设计的投入资金额—1）×100%。
工期变动度：预定工期和实际竣工日期之间的关系。工程竣工日期提前、按时、延后，都对工程效益（能）的发挥产生影响。这个影响是可以量化计算的。
工期变动度=（实际施工时间÷设计施工时间－1）×100%；
工期影响效益量＝提前（延后）工期时间×工程设计单位时间生产能力；注：有时还要分析，工期的延后，因原材料价格的上涨，造成工程投资的增加。计算：投资增加=延期间所用原材料量×原材料价格上涨量。
单位生产能力：单位生产能力（效益）＝工程项目新增生产能力÷工程项目全部投资完成额；
投资效果系数：表明每单位基建投资能提供多少经济效果。单位投资可用每百元或每万元等来计量，经济成果可用国民收入或利税额来表现。
单位投资提供国民收入＝某时期国民收入的增长量÷引起这一增长的投资额；
投资回收年限＝某项目全部投资额÷某项目投产后年度平均利税额；或表达为：投资回收年限＝某项目全部投资额÷某项目投产后年度平均利税折旧额；注意的是，利税折旧额有两种情况，一是按设计计算的，一是按投产后的实际情况计算的。前种情况排除了生产过程中的各种因素，反映的是基建本身工作效果的大小，后一种情况反映了生产过程中的各种因素，实质上是反映了工程项目的使用效果。
成本类：
成本分析。任何人类生产、生活活动都有成本，都会涉及到成本分析。我们把任何一种生产或社会活动的结果都看作产品，把任何产品成本都看作是物化劳动和活劳动的价格表现。成本分析，就是看成本的增减变化。影响成本变化的因素很多，如劳动者的生产技能和生产设备的技术状态以及生产能力（生产率）、原辅材料消耗及其单价变化、劳动者积极性、分配政策等。效益审计中的成本分析，多用因素分析法。分析的指标公式，主要有以下两个基本的公式：
成本个体指数：反映个别成本的变动的相对数。表达为：成本个体指数＝[（报告期单位产品成本÷基期单位产品成本）—1]×100%；
产品成本综合指数：反映总成本变动的相对数。表达式为：产品成本综合指数＝∑（报告期单位产品成本×报告期产量） ÷∑（基期单位产品成本 ×报告期产量） ×100%；
这两个表达式，我们要灵活运用。特别是在进行因素分析时。如果构成产品成本的有关因素均无变化，而只有活劳动的价格发生了变化，那我们就锁定它，进行分析。提出审计建议。
产出类：
我在这里把计划完成情况、工时定额完成情况、目标任务实现情况、群众对某一事物的满意程度、社会对某一社会行的支持度、社会和谐度等都看成是一种产出。分析产出的指标概括性地表示如下：
任务完成率=实际完成数÷计划（目标、定额）数×100%；
产出的成果不一定都是合格的，不具有使用价值和社会价值。因此就要涉及合格率的计算：
成果合格率=成果合格品数÷成果总数×100%；
以上两个计算式所用的计算因素都是实物，根据情况也可以用货币形态进行计算。
群众对某一事物的满意程度、社会对某一社会行的支持度、社会和谐度等往往是以抽样调查方式取得。群众的满意度、支持度、社会和谐度的表达式为：
×××度=目标样本量÷样本总数×100%；
公益福利类：
我们的一些经济行为，不直接反映经济成果，而是间接反映社会效益。建人行天桥、消防设施、防洪减灾、福利院等可归纳为此类。对此类如何分析，以建人行天桥为例试作如下分析并建立相关计算式。在人、车混流的地方建设一个人车分流的设施。这个设施本身不产生任何直接的经济成果，但他产生了巨大的间接的经济效果。可以从人车未分流前堵车和行人伤亡情况以及因堵或不堵、人伤亡赔偿等方面去分析。对人而言，未建这个设施前几年年均伤亡量和医疗赔偿费用情况与分流设施建好后人员伤亡减少赔付费用减少进行比较；对车辆通行前后通行量、减少堵车时间多跑路程与吨公里运价进行对比计算分析。这样也可以反映其公益性的大小。以此为例，可建计算公式：
减少人员伤亡损失=（建前人员伤亡医赔费用—建后人员伤亡医赔费用）×设施设计使用寿命年限；
减少车辆行驶损失＝建前堵车时间×车辆量×行车速度×车辆吨公里运价×设施设计使用寿命年限。
这个例子，可以打开我们的思路，帮助我们分析其他类型的公益福利型绿（项目）活动的效益情况。
以上体会，是非常肤浅的，纯粹是鉴于人们感觉效益审计很难的情况，将其归集起来，抛砖引玉，以期同仁们共同探讨。