公共投资项目效益审计的理论模型研究
近年来，我国加大了公共投资力度，在投资规模和项目数量上都快速增长。但是，从总体来看，目前我国公共投资项目审计的重点仍然停留在财政、财务收支的真实、合法性方面，对效益审计无论是认识上还是实践上，都比较肤浅。在目标范围的确定，计划的制订，以及程序、方法等方面还没有形成一套适合的效益审计评价模式。本文试图建立公共投资项目效益审计评价的理论框架和理论模型，以提高公共投资项目效益审计的科学性，规范审计行为。
一、公共投资项目与效益审计的界定 （一）公共投资项目的界定 公共投资项目常常也被称为公共工程项目或政府投资项目。我国审计署在1991年5月召开的最高审计机关亚洲组织第四次国际研讨会上提出了公共投资的概念。按照该会议的界定，“公共投资”是指政府用于全部有形设施，特别是基础设施方面的支出。按照我国的财政制度，“有形设施方面的支出”被称为固定资产投资。因而，我国的公共投资的主要内容是国家对固定资产的投资。 （二）效益审计的界定 学术界对效益审计定义的组成要素——经济性、效率性和效果性，即通常讲的“3E”，形成了较为一致的结论。经济性是一个以最低的成本获取资源的概念，它被定义为以合理的最低成本获取适当数量和质量的人力和物质资源。效率性是一个资源利用概念，并且被定义为在投入一定资源的条件下产出最大化，或者使用最少量的资源实现预定水平的产出。效果性则是一个目标导向而非意义导向的概念，它被定义 为为特定活动或者项目的预定目标的实现程度。 二、公共投资项目的双层委托代理结构 在公共投资项目的运作中，存在着两个层次的委托代理关系，其结构如图1所示。两个层次的委托人都期望代理人能提供委托人所需要的产出，追求委托人的最优利益。但是，在信息不对称条件下，由于隐蔽信息和隐蔽行为所导致的道德风险，必然产生严重的代理问题，并可能导致三种结果：一是由于行为能力和其他客观因素的制约，公共投资项目达不到预期目标；二是公共投资项目达到了预期目标，但效率低下，或者成本昂贵，导致资源不能得到有效利用；三是公共投资项目达到了预期目标，也有较高的效率，但却带来事先预料不到的副作用。 （一）第一层次委托代理关系 第一层次委托代理是社会公众（纳税人）作为委托人和政府部门作为代理人的关系，通过“政治契约”进行连接。在这一层面，社会公众将财产所有权以税赋等形式委托给政府，由政府行使公共管理职能，其中重要的一点就是要求政府投资供给公共物品。政府部门便承担公共受托经济责任，即主要受托经济责任。政府部门必须对高效运用公共经济资源，不断提高社会福利水平承担责任，即对社会公共利益负责。 市场失灵是政府实施公共投资项目干预经济的逻辑基础。但政府在弥补市场失灵的过程中，“政府的行政机制本身并非不要成本，实际上，有时它的成本大得惊人”。因此，现实中不存在政府代替市场、解决市场失灵的简单规则。政府的内在缺陷和公共物品供给的固有特征，都有可能导致“政府失灵”，从而无法实现社会福利最大化和资源的最优配置，即第一层次委托代理关系中的代理问题。 公共选择理论认为，私人部门的经济行为和公共部门的政治行为是相互作用的，公共部门中的人也是“经济人”，经济学原理同样适用于政治领域。“经济人”假设认为，人们总是尽可能地利用自己的一切资源去获取自身效用的最大化。政府官员追逐私人利益的官僚主义行为，虽然明显地不符合社会利益，但对他们本人来说却合乎理性经济人的理性选择。所以，官僚主义产生和存在的重要原因，就在于官僚主义行为通常是给官僚主义者本人带来自身利益的一种最佳方式。政府官员的官僚主义行为假设，揭示出政府和社会公众目标函数的不一致性。政府官员所追求效用最大化的形式具体可以有：薪金、津贴、权力、社会地位、社会生活中的“自由度”、成就感等。这些目标在现实过程中并不一定与公共利益相一致。根据公共选择学派的研究，政府的行为目标不是实现社会福利最大化，而是实现预算最大化。这种以“外部”服务——社会福利最大化为借口，实际为“内部”自己服务的现象称为“内部性”。这一系列的政府内在缺陷，必然造成“形象工程”、“政绩工程”等低效率的公共投资项目。 另一方面，政府部门对公共物品的垄断供给也导致公共投资项目的低效率，即“X非效率”。由于缺乏优胜劣汰的市场竞争机制，政府提供公共物品并未面临直接的竞争，因而缺乏提高效率的激励。“外部压力感”的缺失使得政府官员理性地放弃了对低成本和高效益的追求。即使公共投资项目低效率运作，仍能在政治市场中持续生存下去。这从客观上纵容了公共投资项目的不经济、决策失误等现象。同时，由于在成功的收益和失败的后果之间不存在显著差异，政府官员则倾向于避免实施高风险、高潜在收益的公共投资项目。他们既不愿意冒风险，也不愿意创新和尝试，结果也使实际效益低于社会需求的水平。 在信息不对称的条件下，政府与社会公众之间信息的不对称、不完全使得对政府部门的监督徒有虚名。社会公众缺少足够的必要信息来有效地监督政府机构及其官员的活动，政府比社会公众拥有更多的关于公共物品及服务方面的信息。这样，委托人完全可能被代理人所操纵。后者有可能制定并实施某些有利于自身利益而损害公共利益的公共投资项目，从而导致公共物品供给的低效率。 （二）第二层次委托代理关系及其代理问题 第二层次委托代理是政府部门作为委托人和公共投资项目的建设主体作为代理人的关系，通过“市场契约”进行连接。政府部门在公共投资项目委托代理结构中的角色是双重的。它既是第一层次的代理人又是第二层次的委托人。在这一层面，由于政府功能的限制，不可避免地要建立公共投资项目公有产权的纵向授权链。在政府行使投资决策权之后，项目管理控制权便传递到私人部门中的建设主体，从而使外部的建设主体成为最终代理人，由其负责项目实际建设的全过程管理，并最终向政府交付建设产品。由此可见，项目建设主体必然承担企业受托经济责任，即次要受托经济责任。其只需要对政府部门的委托事项负责，而不涉及社会公共利益，更无需对社会利益承担责任。 在这种委托代理关系下，建设主体作为财政资金使用单位，全权负责整个项目建设，掌握着项目主要参与单位的选择权以及主要合同条件的决策权等权利，是项目管理和组织的实际实施者。因此，这种代理方式下也存在着难以克服的弊端。代理问题的结果就是公共投资项目质量低下、投资失控、项目建设主体的各种行为不规范等现象。 （三）双层受托经济责任与公共投资项目效益审计 从以上分析可以看出，无论是政府部门还是私人部门中的建设主体，无一例外的都是追求自身效用最大化的理性经济人。有充分的理由相信，代理人不会总是以委托人的最大利益而行动。在信息不对称和契约不完全条件下，委托人和代理人目标函数的不一致必然导致代理人的隐蔽信息和隐蔽行动所产生的道德风险。因此，受托经济责任的框架下，有必要进行一种制度安排，以确保受托经济责任的有效履行。 受托经济责任的存在，为公共投资项目效益审计提供了广泛的社会需求。作为一种近乎普遍的真理，凡是存在审计的地方，必然存在一种受托经济责任关系，受托经济责任关系是审计存在的重要条件。审计是一种确保受托经济责任有效履行的社会控制机制。审计是植根于受托经济责任关系的一个过程。按照制度经济学的原理，审计可以看作是为了减少信息不对称而设置的监督（控制）制度，其目的在于降低代理成本。公共投资项目效益审计是一种加强公共投资项目运作中受托经济责任的合理可行且必要的制度安排。其评价内容必然也与受托经济责任的内容相一致。 在公共投资项目的双层委托代理结构中，社会公众作为最终委托人，同时也是公共投资项目成本的实际承担者和效果的实际受益者，其真正关注的是项目的成本和效果，即公共投资项目的综合效益性，这也是公共受托经济责任的核心内容。公共投资项目效益审计从根本上讲就是对项目综合效益性的评价。同时，为了得出全面的评价结果，审计既包括对责任履行过程的评价，也包括对责任履行结果的评价。从理论上看，公共投资项目效益审计正是通过分别对项目委托代理结构中的两层受托经济责任的评价加以实现的，其原理如图1所示。 第一层次是社会公众与政府部门的委托代理关系，其制度安排是政府部门掌握公共投资项目的投资决策权。政府部门对项目的目标实现程度承担责任。受托经济责任的核心是效果性。效果性是一个目标导向而非意义导向的概念，是指公共投资项目的预定目标的实现程度。公共投资项目效益审计对第一层次的受托经济责任的评价表现为效果性审计，即第一层次的效益审计。其本质是代表社会公众利益，以纠正政府失灵，防止供给公共物品时输出政府官员自身的偏好。 第二层次是政府部门与建设主体的委托代理关系，其制度安排是建设主体掌握公共投资项目的管理控制权。建设主体对经济、有效地获取、维持和使用各种资源承担责任，以实现预定水平的产出，受托经济责任的核心是经济性和效率性。经济性是一个以最低的成本获取资源的概念，它被定义为以合理的最低成本获取适当数量和质量的人力和物质资源，反映公共经济资源投入的经济、合理程度。效率性则是一个资源利用概念，它被定义为在投入资源一定的条件下产出最大化，或者使用最少量的资源实现预定水平的产出，反映公共经济资源的使用效率。公共投资项目效益审计对第二层次的受托经济责任的评价就表现为经济性和效率性审计，即第二层次的效益审计。其代表政府利益，以减少信息不对称，抑制市场中的建设主体的自利行为。 上述两个层次的效益审计出发点从表面上看并不一致，但从本质上分析，政府行为本身是源于公共受托经济责任，因而政府部门必须对整个公共投资项目的综合效益性负责。第二层次中建设主体所掌握的项目管理控制权，实质上也是源于政府的委托转让。因此，第二层次的公共投资项目效益审计代表政府利益实质上也是间接代表了社会公众利益。两个层次的效益审计的出发点具有内在一致性，也因而构成了公共投资项目效益审计的全部范畴。社会公众是公共投资项目效益审计的实质委托人。 综上所述，没有公共投资项目运作中的受托经济责任，也就没有效益审计。公共投资项目效益审计的本质就在于恰当地满足社会公众要求评价项目效益的审计需求。通过对经济性、效率性和效果性的评价，分别加强了公共投资项目运作中两个层次的受托经济责任，从而也整体上实现了对政府部门的公共受托经济责任的解除。它有效地回答了“人们利用审计来干什么”的问题。从上述讨论我们也可以得出，公共投资项目效益审计的目标就是对项目运作的经济性、效率性和效果性进行评价和检查，即普遍认同的评价“3E”的概念，解决了“审计应该干什么”的问题。 三、结论 本文以公共经济学、公共管理学、政府经济学、规制经济学和制度经济学等理论为基础，建立公共投资项目效益审计的理论模型。本文研究表明，由于市场失灵的存在，政府是公共物品供给的主体，而公共投资项目则是政府供给公共物品的一种形式。在公共投资项目的运作过程中，存在双层委托代理关系，以及相应的双层受托经济责任；由于受托经济责任和代理问题的存在，社会公众产生了效益审计需求。