摘要：新一轮改革路线已经确定，开展国有企业混合所有制结构改革成为一项重要举措。经济新常态下的会计工作基础发生了变化，尤其是管理会计的重要性日趋彰显。混合所有制股权架构下的会计工作环境与管理会计的职能发展发生了巨大变化，需要面对新的挑战和机遇。本文结合工作实践案例，阐述混合所有制股权架构下的管理会计工作要求，对如何做好混合所有制股权架构下的管理会计工作方面进行了探讨和思考。
关键词：混合所有制 改革股权架构环境 财务会计工作环境 管理会计
混合所有制，顾名思义，就是从原来单一的股权所有体制向多元的、不同性质与体制构成的主体股权形式转换。企业通过股权多元化改革，逐步发展成为混合所有制企业。国有企业混合所有制改革是按照国有企业改革路线进行的重头戏，是国有资产管理向国有资本管理转型的重要举措。本文试图从经济大环境入手，对新的改革大趋势下产生的混合所有制架构财务会计工作环境进行分析，论述财务会计工作的变化，对管理会计这一专门职能的现实需求以及如何发挥好管理会计这一新的专业职能进行研究。
一、经济改革新形势下，会计工作环境发生巨大变化
主抓混合所有制经济，推动国有企业完善公司治理结构，健全现代企业制度，完善国有资产监管体制，优化国有经济的布局和结构，加强和改进对国有企业的领导，为国有企业改革发展创造一个良好的外部环境。根据十八大三中全会精神，国务院国资委修改和完善《深化国有企业改革的意见》，逐步试验和践行改革举措。按照这个改革思路，国有企业在发展混合所有制经济中将降低国有股权比例，大力支持各种非公资本特别是民营资本参与到国有企业的股权多元化改革中。2015年作为新一轮改革元年，首先从中央一级、特大型、垄断型企业开始着手，改革实践反映到证券资本市场，具有改革预期国有企业的上市公司股票价格走势已经从题材、热点方面给予了热烈的回应和欢呼。
二、会计工作环境发展变化，管理会计职能作用重要性日趋彰显
我国改革开放三十几年来取得了全球瞩目的发展成果，会计这一专业工作也得到了长足的发展。从计划经济学习苏联的会计模式到大力引进西方财务会计理论知识，逐渐实现会计准则趋同，从先后几次修改完善会计相关法律法规到颁布同世界接轨的新的会计部门规章，从不断完备发布新的会计准则到修缮日臻完备的工作准则、指南，都说明会计这一行业、专业已经伴随着经济发展转型升级，在行业管理、专业职能、内涵和外延等方面都得到了长足的发展。
改革是2015年出现频率最高的热词之一，经济发展的转型升级，必然造成会计赖以发挥其职能作用的经济宏、微观环境基础发生变化乃至变革。如何充实、提高每一个会计从业者的专业素养，兼容并包，吸收交叉学科的知识和技能，是会计行业有识之士早已考虑和呼吁的命题。传统的财务会计职能作用在我国工业经济发展的历程中，业已获得了相对成熟的实践和理论积淀。方兴未艾的（注册）管理会计师考试、培训，成为一种持续不降温的投资活动，有的培训机构甚至喊出了“财务会计记录财富、管理会计创造财富”、“我国目前缺口300万管理会计师”的口号。社会经济发展需求导向的人才市场对管理会计从业人员的需求已经到了迫切的阶段，说明变革经济环境下的财务会计工作基础发生了变化，尤其是管理会计作用的重要性日趋彰显。
管理会计基于管理经济学发展而来，目的是为企业经营者提升经营管理水平提供相关决策支持，注重效益、效果和效率。并在对不同维度信息计量的基础上进行整合、分析、报告、评价和控制跟进，在提供决策的同时进一步帮助改进相关工作，管理会计往往是参与、配合到企业的运营管理，同时也具备了会计的基本属性，即计量、分析、报告和控制职能。
管理会计的要义在于为企业内部管理服务，主要是提供管理决策所需的信息，改善企业决策的效率;提供丰富的管理工具，参与企业内部管理控制。因此，如何适应新的财务会计工作环境的变化，提升财务会计人员特别是管理会计的工作效能和水平，是每一位会计从业人员需要认真思考的命题。
三、混合所有制架构环境下管理会计工作的特点、要求
混合所有制股权架构的企业主体（我们通常认为是合资公司）相较传统单一股权、单一所有制企业而言，前者从设立或者变革的初衷，首先是要整合资源、市场、技术、团队的优势，利用传统国有企业管理运作规范、民（私）营企业乃至个人企业灵活、市场适应性强等优势，共同发挥“圈养”和“野生”优势，面对市场竞争，利用同一企业主体下骨干人员在本单位发挥的作用、为本企业创造的效益等等方面的优势资源，通过股权的源头或顶层分配设计形成合理激励效果，克服以前非混合所有制股权架构的不足和劣势。
在此基础上形成的混合所有制企业，如何解决诸如公有制体制和非公有制体制下公司管理方面，基于会计内部控制基础性程序冲突等造成财务职能日常工作开展的具体现实困难，以及资源优势整合后企业内部对财务会计部门提出的新要求，财务会计人员如何适应混合股权体制的新的企业环境，如何发挥更大作用。传统财务会计职能逐渐成为特定会计主体财务部门职能的一个基础部分，管理会计应运而生，并逐渐以专门化的形式获得快速发展等等新的行业、职业发展新情况，是每一个会计人所需要面对的现实情况。
通过笔者的实践经验总结，认为混合所有制股权架构体制下的企业财务工作，需要面对以下几点的现实问题：
一是国有企业会计工作的规范要求和非国有体制企业（特别是非规模以上企业）灵活机动的基础性工作程序的冲突。
国有企业经过几十年的发展和沉淀，形成了一整套和国家法律法规、行业规范性要求高度一致的具体处理方式、方法，而民（私）营企业灵活、高效，主要以获取企业（个人）利益最大化为单一追求目标，在市场开拓、资产利益获得方面讲求快速高效，甚至不惜铤而走险违反法律法规的现象时有出现。在混合所有制企业中，如果没有取得高度一致的共识，即以合法合规性为目标要求建立起一套符合成本效益、较为完备的企业内部控制制度及相应流程，很容易造成企业内部控制制度、流程不健全或者执行不到位，会出现导致内部控制工作基础性程序缺失、经营资料可追溯性不强或不完整，无法保证合规性要求等问题，亦不利于经营数据信息的准确获取与整理使用，无法有效建立支撑企业进一步发展的内部控制管理规范基础。 二是混合所有制企业虽然在市场开拓、技术获得、团队管理等方面获得整合优势，但公司管理思维、工作模式习惯却存在需要较长时间整合的过程。尽管国有企业存在着市场导向不强、机制不灵活等弊端，但在风云突变、竞争激烈的经济环境下稳中求进，稳健的发展却是其他所有制企业所无法比拟的优势。民（私）营企业管理者特别是没有规模过程资产足够管理经营经验的情况下，在成本效益、在决策程序方面存在着赌博心态与较弱的成本意识、自上而下的高风险的决策习惯的弊端。盲目冒进、孤注一掷、铤而走险、剑走偏锋的大规模调度公司资源、赌博式的投入，在公司资金的安排，本量利理性控制等等方面极易造成公司一系列管理风险，有的还会造成不可逆的经营决策重大失误、将企业置于高度的风险当中。
三是混合所有制架构下，公司运营决策体系中，财务部门职能的数据信息、对决策层提供的意向性判断日趋重要。量化工具与方法运用均遇到了前所未有的挑战，逼迫转型升级，以适应日常财务管理的新要求。例如：根据公司经营战略，需要及时获得过往的经营成果和财务状况为基础的历史经验数据并加以分析，立足眼前，对未来经营战略实现的过程控制和阶段成果的确认，尤其是现时经济改革大环境下，“大众创业、万众创新”的经济新引擎的牵引下，企业在经营到一定程度借助资本市场的力量获得跨越式的发展的机遇无限，需要财务会计职能部门打好坚实的工作基础，未雨绸缪。如目前非常流行的新三板上市、通过（被）并购获得资金、技术、市场等等要素的优势资源注入，均需要管理会计人员结合公司的发展战略，进行必要的事前设定经营指标，事中进行基于数据信息、财务指标的归纳比对反馈分析，甚至是风险警示提醒等等，不一而足。
四、在混合所有制架构环境下，如何做好管理会计工作
首先，“工欲善其事，必先利其器”，管理会计需要提升自身的职业素养和能力，精于专业，精通业务，重要的是要拥有管理者的视角，精通数据分析和信息系统。例如，在架构好的信息系统中，通过分析企业日常的经营数据，及时发现公司财务数据反映的情况，特别是非正态事项，通过渠道向公司决策层发出警示，使其公司行为得以及时修正并沿着既定轨迹运行，管理会计的职能得到发挥;其次，通过企业整个控制系统的检查，使用财务管理的多种工具进行日常过程控制和评价，如预算管理、成本管理、绩效评价，出具管理会计报告和分析，从公司经营战略和规划目标角度对公司经营阶段性成果进行比对，分析，从信息化着手进行管理会计的披露，如前所述，混合所有制架构环境下开展财务会计工作，基于股权结构的属性，对企业经营效益指标的重视程度提高到了前所未有的地位，对会计专业职能也提出了更高的要求和期望。公司一个能干的财务部门人员特别是管理会计职能作用的发挥，将很大程度的为企业日常经营决策提供保障、参谋作用。再次，管理会计在日常工作中，要立足公司管理视角，通过财务内控程序的有效设计和实施、控制，改善国有和民（私）营企业的基础性程序冲突，并在日常工作目标中通过有效的方式、方法，克服自上而下与自下而上的管理机制、决策习惯对管理会计职能的履行造成的现实挑战。最后，通过“润物细无声”等方法，在日常工作中，建立和健全管理会计工作的标准，实现“三重一大”科学决策、基于内控要求的资财安全和处置，以公司战略目标为指引，及时发现问题，分析问题，并提出解决问题的专业意见和建议。
某混合所有制公司主业是近几年新兴的热点产业，即新能源纯电动汽车的研发和销售，公司主营的纯电动汽车由于储能材料等技术瓶颈导致动力电池续航里程焦虑、电池管理系统一致性等问题，无法同传统燃油车车进行适用性等方面综合性能的横向比较，但却有着每公里6-8分钱行驶成本的显著经济性比较优势。同时，该产品市场认知度、认可度由于其工艺技术性能方面没有同类业态产品的成熟市场比较，如何在商务层面加强经济性、适用性方面的宣传，管理会计通过成本的习性归纳和测算，再结合金融机构产品工具，进行诸如融资租赁、售后租回等等商业模式的探讨和尝试。公司管理会计进行基于产品特性的财务金融工具的测算、使用，为销售市场的开拓提供商务谈判的筹码和选项等等方面提供了重要的卖点支撑和销售方案选择。管理会计还可以参与到商业模式的设计和提供必要的专业支持。再比如，新能源汽车产业发展提升到国家发展战略层面，扶持利好政策（诸如购置税减免、财政专项补贴、车船使用税减免、部分城市不限行、不限号等等）在短短的一年内频密出台，应不暇接，管理会计密切跟踪好这些政策，结合公司产品的特性，进行基于销售市场商业政策和商务政策方面的专业支持，对混合所有制架构下的公司尤其以市场开拓为核心导向的财务会计工作环境，管理会计职能的发挥尤其显得重要。
与此同时，混合所有制架构的公司顶层设计，内部职工持股，期权池的设计、技术入股、股权激励等等方面的尝试，都对公司管理会计职能作用的发挥提供了新机遇、新要求、新挑战。
五、混合所有制架构环境下的管理会计工作大有可为
改革变迁的经济社会环境，为会计职业带来了前所未有的发展机遇，做好混合所有制架构环境下的财务会计工作，特别是管理会计工作职能作用的发挥，提升协调、沟通、筹划能力，培养良好的职业道德，学习掌握各种管理会计工具的运用，在熟谙本企业主营业务和产品习性、商业模式的基础上，使用数据分析获得公司决策管理层面所需信息，以公司经营战略为依托，实现公司经营规划和效益评估，成为公司不可或缺的“专业管理人”。
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