[提要] 随着市场经济的发展，当前的税收体制已经逐渐出现漏洞，因此“营改增”是我国产业升级战略的必由之路，也是符合我国的基本国情的。本文介绍“营改增”的发展背景，以及具体实施制度，分析“营改增”对企业税负产生的影响，并详细分析部分企业税负变动的原因。
关键词：营改增；税制改革；税负
中图分类号：F81 文献标识码：A
一、“营改增”发展背景
1993年在“分税制”改革之初，由于我国政府财力有限，税务征管水平相对较低，营业税相对增值税全额征收、重复征税的特点可以为当时的政府带来巨大的财政收入，增加中央和地方政府的宏观经济调控的财力。另外，营业税税制相对简单，易于征管等综合优势符合我国当时的国情建设，也是我国市场经济发展初期的必由之路。因此，从1994年来增值税和营业税成为针对我国商品和劳务流通的两大税种，其中，建筑业之外的全部第二产业征收增值税，营业税则覆盖了第三产业的大部分行业。增值税和营业税相比，增值税仅针对商品增值环节征收税费，营业税则具有明显的重复课税的效果，使得第三产业的税负过重，严重阻碍了服务业的发展及新型服务的兴起，对整个产业链的影响和经济结构的完善都将产生消极影响。
改革开放以来，我国经济经过三十多年的高速增长，经济转型和产业升级逐渐成为我国经济升级的客观要求。从2009年1月1日开始我国已经实现了由生产型增值税向消费型增值税的完美转型，第一二产业获得了新的发展机遇。在此背景下，化解制约第三产业的发展税制瓶颈，均衡三大产业的发展步伐已经是迫在眉睫。在税制改革上“营改增”既是体现国际惯例的举措，又是深化我国税制改革的必然选择。简单地说，“营改增”有以下几个好处：首先，第三产业入围增值税的抵扣链条，稳定并扩大了增值税的客户队伍，积极推动了第三产业升级发展；其次，整合行业资源，更有利于企业精细化和专业化的分工协作，有利于企业向更高目标发展；最后，消除重复课税，是结构性减税的重要内容，货物和服务税负整体下降，消费中可以从中受益，积极促进消费；从而能够有力带动国民经济的发展。
二、“营改增”的执行
财税[2013]106号文件《营业税改征增值税试点实施办法》中具体提到“营改增”试点主要涉及几方面内容：一是主要产业方面，本次“营改增”主要选择交通运输业包括陆路运输、水路运输、航空运输、管道运输、铁路运输和邮政服务业等全部交通运输业，与部分现代服务业包括研发与技术、信息技术、文化创意、物流辅助服务、有形动产租赁业、鉴证咨询和电信业等。两大行业作为改革试点；二是税率方面，在现有一档基本税率17%、一档优惠税率13%的基础上，新增加了11%和6%两档税率，交通运输业适用11%税率，部分现代服务业中的研发和技术服务、信息技术服务、文化创意服务、物流辅助服务、鉴证咨询服务等行业适用6%税率。
三、“营改增”税制改革对税负的影响
为确保“营改增”的顺利推行，中央在设计改革方案时承诺试点行业的利益不会因改革而受损。2012年3月5日，温家宝在第十一届全国人民代表大会第五次会议上所做的《政府工作报告》明确提出“试点行业总体税负不增加或略有下降”。但是从实际情况来看“营改增”的执行结果既有正面的影响，也有负面的影响。负面的影响主要体现在一些特定的行业里，本文对于这些行业税负不减反增的现象给出以下几点解释：
（一）有形动产租赁业税率偏重。所谓有形动产租赁是指在约定的时间内转让物品和设备等有形动产的使用权而保留所有权的一种业务活动。根据“营改增”的税制改革具体规定此类行业的税率由5%的营业税改为了17%的增值税税率，其余五类税率基本由5%的营业税税率改成了6%的增值税税率，与此相比，有形动产租赁服务行业的税率明显偏高。
（二）交通运输业部分企业税负不降反升原因分析。实施“营改增”政策以来交通运输业的税率由原来5%的营业税改成了税率为11%的增值税，名义税率大幅度提升。并且考虑到交通运输业所用的生产资料主要为汽车、飞机、轮船等固定资产，它们的资产更新周期较长，如果近期不需要更新，就没有大额的进项税额可以用于抵扣，从而使企业的税负有所增加。但是，交通运输业的这种情况具有暂时性，从长期来看，当固定资产的更新试点来临时，进项税额的规模会大幅度增加，从而对于一个完整的周期来讲企业税负不一定会增加。
（三）鉴证咨询业企业税负不降反升原因分析。企业的成本主要有外购产品和劳务服务及内部人力投入两大类。增值税的进项抵扣只针对外口产品和劳务服务（即中间投入），而内部人力投入则没有办法进行抵扣。对于鉴证咨询业这类以人力投入为主要投入而中间投入比较少的劳动知识密集型服务行业，其进行税额相对于销项税额的金额来讲就小得多，从而导致税负的增加。这种情况是由于行业的特征决定的，除非企业经营范围与性质发生重大调整，一般情况下不会发生太大变化。另外，实施“营改增”政策以来鉴证咨询业的税率由原来3%的营业税改成了税率为6%的增值税，名义税率大幅度提升，这也是导致鉴证咨询业税负增加的原因之一。
针对这种情况，政府可以考虑出台统一的过渡性质的税收优惠政策使得鉴证咨询业可以顺利度过这样一段时间。另外，鉴证咨询业的税负增长的主要原因是“营改增”后增值税的名义税率（6%）相对征收营业税（3%）时偏高，则政府可以根据实际情况下调鉴证咨询业一般纳税人的增值税税率。
