摘要：在我国城市基础设施建设中，BT方式融资建设成为战略型城镇化建设的融资建设中的一种重要的方式之一，该方式在实际应用中的作用越来越明显，但BT项目的会计核算并不规范，并且缺乏详细、准确的会计准则制度。本文主要对BT项目核算进行概述，并就BT项目会计和税收处理做进一步探讨。
关键词：BT项目核算概述；会计核算；税务处理
现今，在BT项目招标时，中标企业一般情况下会被招标企业要求：成立新的BT项目公司，并且对中标单位的职责、权利以及义务进行承担。目前，我国对于BT项目的会计核算在企业会计准则中并未作出明确的规定，因此BT项目的会计核算的主体难以确定，且会计核算方式与税收筹划并不完善，导致投资单位的整体的税负负担较重。
一、BT项目核算概述
BT就是建设（Build）与移交（Transfer）的简称，主要是指一种新型的投资融资建设模式，主要运用在政府的基础设施的建设项目中，其中投资人进行融资，并与依据与项目发起人签订的合同完成项目工程，最后该项目的发起人依据相应的回购合同给予投资人合理的回报。BT项目中因建筑安装企业作为合同投资方，又有不同的情况，BT项目建设中主要有两种经营方式：一种是为该项目专门建立一个公司进行项目，这就是说项目公司仅是投资融资方，BT项目的建设则由项目公司转包给具有一定资质的建筑公司；二是不专门成立项目公司经营，将项目的投资融资、管理以及具体施工建设都承包给拥有总承包资格的大型建筑企业，该企业承担着投融资者、管理者、建设者的角色。
二、BT项目的会计核算
（一）作为招标方的合同授予方或是政府的融资平台公司，皆会在招标过程中要求投资方设立专项公司来承担所有的职责。BT项目中标单位中的专项公司实质上是一个融资的主体，该专项公司的注册资金主要是由中标投资单位提供的，中标投资单位将工程项目的投资总额中的至少25%提供给专项公司进行注册，成立公司。在建筑施工业中，有一项要求必须达到，那就是进行施工的主体必须与其项目工程规模相适应，避免施工主体无力承担施工项目的现象的出现，但是新成立的专项公司必然无力承担施工的资质要求。所以在实际情况中，施工主体既有可能是已具备施工资质的中标投资单位，也可能是依据严格的招标流程进行公开招标的中标施工单位，其中的具体操作要求应该依据BT合同中的要求进行。
（二）项目公司既负责项目投资融资又负责具体施工的情况，则在进行项目建设的期间，应该依据《企业会计准则第15号―建造合同》中的相关准则，应该确定进行建造服务的成本以及获得的收入，实际发生的成本进工程施工，根据完工百分比法确认本期建安收入和毛利，在办理项目结算时作长期应收款和工程结算处理，项目完工并移交，冲销工程施工与工程结算，实际收到投资回报及约定利息通过银行存款和财务费用进行核算。如果不含投资回报及利息，合同中除工程造价以外未约定投资回报和利息，那么在工程结算时，以结算金额作为金融资产确认长期应收款，以结算金额占合同造价的比例乘以总的结算差额确认未实现融资收益，金融资产与未实现融资收益差额作为工程结算。
（三）项目公司仅是投资融资方，不负责具体施工的情况，则对于过程中与业主的结算应作长期应收款处理，分包给建造服务方结算金额作应付账款处理，工程发包的差额按完工进度的比例计算作主营业务收入处理。BT合同中除工程造价以外未约定投资回报和利息的，按照合同约定的时间，折算到工程完工移交日，以同期贷款利率作为折现率，以工程完工日的净现值作为日常收入的合同价。与业主结算时，同步与建造服务方结算。未实现融资收益是总折算差额乘以当期结算长期应收款与总工程价的比例。确认的主营业务收入是工程发包差价乘以当期结算长期应收款与总工程价的比例。涉及利息补偿的在实际收到时冲减财务费用。
三、BT项目的税收处理
（一）BT项目中营业税的处理
依据现行的营业税暂行条例的规定，纳税人的应税劳务、转让无形资产以及不动产的售款以及价外费用都属于纳税人的营业额。该条例的实施细则第十三条中将“价外费用”定义为包括手续费、各项补贴与基金、奖金、违约金、滞纳金、延期付款利息、赔偿金、代收款项在内及其他各类价外费用总和。这就是说，纳税人收取的延期付款利息应该归入在营业税当中。因此，纳税人运用BT项目模式则收取工程的包括融资费用、管理费用、延期付款的利息等在内的全部价款及价外费用，这些费用都应该依据“建筑业”税目中的规定按3%的税率来缴纳相应的营业税。对于用项目发起人的名义进行立项建设的，不管投融资人的建筑总承包资质如何，其都是建筑业的总承包方，就必须依据“建筑业”中的税目上缴相应的营业税款。当投融资人把项目工程分包给了其他公司时，其缴纳的营业税则是其在得到回购款并支付了分包公司的费用后的余额。根据《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》（财政部、国家税务总局第52号令）有关营业税纳税义务时间的规定，明确BT项目投融资方从政府取得回购款的营业税纳税义务时间为按BT模式合同规定的分次付款时间，合同未明确付款日期的，其纳税义务发生时间为总承包方收讫营业收入款项或者取得索取营业收入款项凭据的当天。在没有营改增之前总包方要规范下游单位发票开具，为下一步营改增进项税额的抵扣做好准备。
（二）BT项目的企业所得税处理
1.项目公司参加具体施工的所得税处理。若项目公司参加了具体施工，那么施工期间，应该依据建造合同准则对成本以及收入进行确定，在竣工后，未实现融资收益应包括了应收利息。在施工期间，公司应该依据施工的进度情况对建造合同的成本以及收入进行实时的确定，用以计算企业的应缴纳所得税，而利息收入则应该依据签订的合同中的收款日期来对收入的实现进行确定，计算出应缴纳的所得税。
2.项目公司未参加具体施工的所得税处理。若项目公司并未参加具体施工，那么项目公司则不必依据项目进度对建造合同收入进行确定，在工程竣工后，利息收入则应依据合同中规定的收款日期来对收入的实现情况进行确定，应收管理费用则应依据权责发生的原则对收入的实现进行确定，从而计算出企业应缴纳的所得税。
参考文献：
[2]陆夫杰.BT项目会计主体、财务核算方式探索及税收筹划[J].财税研究，2014，05.
