关键词: 中国 外商投资企业和外国企业 企业所得税 税收优惠制度 内容提要: 本文从概述中国外商投资企业和外国企业税收优惠制度的总体状况出发，重点就中国外商投资企业和外国企业所得税税收优惠的法律依据及其主要内容进行了梳理和介绍，并对其在中国改革开放过程中发挥的积极作用及存在的不足进行了评析，最后指出了中国外商投资企业和外国企业所得税税收优惠制度的改革发展趋势。 “改革”、“开放”是中国政府自1978年以来始终不渝坚持的两大基本国策，也是中国20多年来在经济建设方面取得巨大成绩的根本原因和可靠保障。
为贯彻、落实对外开放的方针，引进国外资金、先进的管理经验和技术，中国政府，包括中国的中央政府和地方政府采取了多方面的政策和措施，以吸引和鼓励外商来华投资，这其中当然也包括税收优惠措施，并据此而形成了具有中国特色的涉外税收优惠制度。
一、 中国现行外商投资企业和外国企业税收优惠制度的概况 1994年，为适应建立社会主义市场经济体制的需要，中国实施了较为全面的财政、税收体制改革，初步形成了以流转税、所得税为主体，以财产税、资源税、行为税为辅助的复合税制体系。这一体系包括的税种总计有25种，包括：
（1）流转税类4种，含增值税、营业税、消费税和关税；
（2）所得税类（收益税类）4种，含企业所得税、外商投资企业和外国企业所得税、个人所得税、农业税（含农业特产农业税、牧业税）；
（3）财产税类7种，含房产税、城市房地产税、契税、车船使用税、车船使用牌照税、车辆购置税、遗产税（暂未立法开征）；
（4）资源税类4种，含狭义资源税、耕地占用税、土地使用税、土地增值税。
（5）行为税类6种，含固定资产投资方向调节税、印花税、证券交易税、城市维护建设税、筵席税、屠宰税。上述税种中，按现行有关规定，适用于外商投资企业、外国企业的税种有15个，它们是增值税、营业税、消费税、关税、外商投资企业和外国企业所得税、农业税（含农业特产农业税、牧业税）、城市房地产税、契税、车船使用牌照税、车辆购置税、资源税、土地增值税、固定资产投资方向调节税、印花税、屠宰税。
但由于农业税中除对烟叶征收的特产税外，其余农业税已于2005年一律取消，固定资产投资方向调节税已于2000年停征，屠宰税于1994下放地方后现在各地已不再征收，因此，实际适用于外资企业的税种只有12种。而有关外商投资企业和外国企业的税收优惠规定也就散见于这10多种税种的单行法律、条例及相关的规范性文件中。
由于中国的税制是以流转税和所得税为主体，国家的税收收入绝大部分来源于流转类税收和所得类税收，故对于吸引外资而言，最具吸引力的制度当然也就是这两类税法制度当中的税收优惠规定，其中增值税和消费税的出口退税制度、有关外商投资企业和外国企业所得税的优惠政策规定，尤其具有特别重大的意义。囿于篇幅，本文主要就外商投资企业和外国企业所得税税收优惠制度的形成和发展等方面的内容进行概要的介绍。
二、中国外商投资企业和外国企业所得税税收优惠的法律依据及其主要内容 外商投资企业和外国企业所得税，是指对在中国境内的外商投资企业和外国企业的生产经营所得和其他所得征收的一种税。目前，该税课征的依据主要是1991年4月9日七届人大四次会议通过、自同年7月1日起实施的《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法》以及同年6月30日国务院发布的《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法实施细则》。
依据该法及其实施细则，中国对外商投资企业（包括中外合资经营企业、中外合作经营企业、外资企业，简称“三资企业”）和外国企业在中国境内设立的从事生产、经营的机构、场所取得的应纳税所得，按照比例税率征税，税率为30%，另按应纳税所得额征收3%的地方所得税，两项合计，总体税率为33%；对外国企业在中国境内未设立机构、场所而取得的来源于中国境内的股息、利息、租金、特许权使用费和其他所得，或者虽设有机构、场所，但上述所得与该机构、场所没有实际联系的，除国家另有规定外，应以收入全额为计税依据，按20%的税率征收所得税。 对外商投资企业和外国企业征收单独的企业所得税，实行内资企业、外资企业两套不同的所得税制度，是中国企业所得税法制度的一大特色。
早在改革开放之初，1980年9月10日五届全国人大三次会议通过并实施了《中华人民共和国中外合资经营企业所得税法》，1981年12月13日五届全国人大四次会议通过、自1982年1月1日实施了《中华人民共和国外国企业所得税法》。这两部税法在改革开放初期，在贯彻对外开放政策、鼓励外商投资、促进对外经济合作等方面，发挥了很大作用。
但是，随着中国对外开放的力度加大，这两部税法在很多方面已不能适应多渠道、多方式引进外资和外国先进技术的需要，主要问题是：
（1）按不同纳税人、不同投资方式分别立法征税，难以作出符合税收管辖权国际惯例的解释；
（2）依据当时的有关法律，中外合资经营企业和外资企业都是按照中国法律成立的法人实体，但中国对它们仅行使收入来源地税收管辖权，既不符合国际惯例，又难以维护国家正当的税收权益；
（3）两部税法税收存在差别、税率也很不相同。法律与现实的矛盾及立法中的不足之处日益显现出来。
为顺应形势发展的需要，在总结两部税法实施10年来的经验、教训的基础上，借鉴国外立法的经验和国际惯例，1991年4月9日七届全国人大四次会议通过并颁布了《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法》，自同年7月1日开始实施，相应废止了1980年、1981年制定的《中外合资经营企业所得税法》和《外国企业所得税法》。 中国在制定《外商投资企业和外国企业税法》及其《实施细则》的过程中，始终贯彻了“税负从轻、优惠从宽、手续从简”的原则，保留了原来两部税法中一些行之有效且被普遍接受的内容，按照完善税制的实际需要，实现了三个方面的统一，即统一税率、统一税收优惠、统一税收管辖权原则。
此后，随着经济形势的发展和中国改革、开放进程的进一步加快，中国政府和政府有关部门又先后发布了一系列有关外商投资企业和外国企业所得税税收优惠方面的规范性文件，其中，最主要的有：《国家税务总局关于外商投资企业技术开发费抵扣应纳税所得额有关问题的通知》（国税发[1999]173号）、《国家税务总局关于实施对设在中西部地区的外商投资企业给予三年减按15％税率征收企业所得税的优惠的通知》（国税发[1999]172号）、《关于鼓励软件产业和集成电路产业发展有关税收政策问题的通知》（财税[2000]25号）、《财政部、国家税务总局关于外商投资企业和外国企业购买国产设备投资抵免企业所得税有关问题的通知》（财税[2000]49号）、《国务院关于外国企业来源于中国境内的利息等所得减征所得税问题的通知》（国发[2000]37号）、《财政部、国家税务总局关于外商投资企业追加投资享受企业所得税优惠政策的通知》（财税字[2002]56号）、《财政部、国家税务总局关于进一步鼓励软件产业和集成电路产业发展税收政策的通知》（财税[2002]70号）、《国家税务总局关于进一步明确若干再就业税收政策问题的通知》（国税发[2003]119号）、《国家税务总局、商务部关于技术进口企业所得税减免审批程序的通知》（国税发[2005]45号）。这些规范性文件和《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法》及其《实施细则》一起，共同就中国外商投资企业和外国企业所得税的税收优惠作出了制度规定。
按照前述法律、法规和规范性文件的规定，中国外商投资企业和外国企业所得税的优惠政策规定主要包括地区投资优惠、鼓励生产性投资的优惠、再投资退税的优惠，以及预提税方面的优惠等十个大的方面。
（一）地区投资优惠 中国现行地区性税收优惠有10多个方面的内容，其中，最具代表性的是以下五个方面：
1、设在经济特区的外商投资企业，在经济特区设立机构、场所从事生产、经营的外国企业，减按15%的税率征收企业所得税。经济特区是指依法设立或经国务院批准设立的深圳、珠海、汕头、厦门和海南经济特区。
2、经国务院批准在沿海港口城市设立的经济技术开发区的生产性外商投资企业，减按15%的税率征收企业所得税。
3、设在沿海经济开放区和经济特区、经济技术开发区所在城市的老市区的生产性外商投资企业，减按24%的税率征收企业所得税。其中，沿海经济开放区是指经国务院批准的沿海经济开放区的市、区、县。
4、设在高新技术产业开发区的被认定为高新技术企业的外商投资企业，减按15%的税率征收企业所得税。
5、对设在西部地区国家鼓励类产业的外商投资企业，在2000年到2010年期间，减按15%的税率征收企业所得税。 前述“生产性外商投资企业”，是指从事下列行业的外商投资企业：
（1）机械制造、电子工业；
（2）能源工业（不含开采石油、天然气）；
（3）冶金、化学、建材工业；
（4）轻工、纺织、包装工业；
（5）医疗器械、制药工业；
（6）农业、林业、畜牧业、渔业和水利业；
（7）建筑业；
（8）交通运输业（不含客运）；
（9）直接为生产服务的科技开发、地质普查、产业信息咨询和生产设备、精密仪器维修服务业；
（10）经国务院税务主管部门确定的其他行业。
（二）生产性外商投资企业的优惠
1、对生产性外商投资企业，经营期在10年以上的，从开始获利的年度起，第一年和第二年免征所得税，第三至第五年减半征收企业所得税。但是属于石油、天然气、稀有金属、贵重金属等资源开采项目的，除国务院另有规定外，不适用这项税收优惠规定。
已经按照税法规定得到免征，减征企业所得税的外商投资企业，实际经营期不满10年的，除因自然灾害和意外事故造成重大损失的外，应当补缴已免征、减征的所得税税款。
2、追加投资项目的优惠。按照2002年6月1日财政部、国家税务总局发布的《关于外商投资企业追加投资享受企业所得税优惠政策的通知》（财税字[2002]56号）的规定，自2002年1月1日起，从事经国务院批准的《外商投资产业指导目录》中的鼓励类项目的外商投资企业，凡符合以下条件之一的，其投资者在原合同以外追加投资项目所取得的所得，可单独计算并享受税法第8条第
1、2款所规定的企业所得税定期减免优惠（即前1中“免二减三”的规定）：
（1）追加投资形成的新增注册资本额达到或超过6000万美元的；
（2）追加投资形成的新增注册资本额达到或超过1500万美元，且达到或超过企业原注册资本50%的。 追加投资项目税收优惠须经企业申请，报省级主管税务机关批准后执行。
各省级主管税务机关将批准情况报财政部、国家税务总局备案。
3、从事农业、林业、牧业的外商投资企业和设在经济不发达的边远地区的外商投资企业，依照上述规定享受免税、减税待遇（即“免二减三”）期满后，经企业申请，国务院税务主管部门批准，在以后的10年内可以继续按应纳税额减征15%到30%的企业所得税。
（三）再投资退税优惠
1、外商投资企业的外国投资者，将从企业取得的利润直接再投资于该企业，增加注册资本，或者作为资本投资开办其他外商投资企业，经营期不少于5年的，经投资者申请，税务机关批准，退还其再投资部分已缴纳所得税税款的40%（地方所得税不在退税之列）。 但再投资不满5年撤出的，应当缴回已退的税款。
2、外国投资者在中国境内直接再投资举办、扩建产品出口企业或先进技术企业，以及外国投资者将从海南经济特区内的企业获得的利润直接再投资海南经济特区内的基础设施建设项目和农业开发企业，可依照国务院的有关规定，全部退还其再投资部分已缴纳的税款。 但如果外国投资者直接再投资举办、扩建的企业，自开始生产、经营起3年内没有达到产品出口企业标准的，或没有被继续确认为先进技术企业的，应当缴回已退税款的60%。
再投资退税的退税额按下列公式计算： 退税额=再投资额÷（1—原实际适用的企业所得税税率与地方所得税税率之和）×原实际适用的企业所得税税率×退税率
3、2002年7月17日国家税务总局发布的《关于外国投资者再投资退还企业所得税有关问题的通知》，就再投资退税优惠政策进一步明确如下：
（1）外商投资企业按照董事会的决议，将其依照有关规定从企业所得税税后利润提取的公积金（或者发展基金、储备基金）转作再投资，相应增加本企业注册资本。上述增加本企业注册资本的再投资中属于外国投资者的部分，可以依照税法第10条和其他有关规定，给予外国投资者再投资退税。
（2）税法实施细则第80条第1款所述“直接用于投资举办其他外商投资企业”，包括以下情况：1）直接用于再投资新办其他外商投资企业，且其再投资额构成新企业的注册资本；2）直接用于再投资增加已存在外商投资企业的注册资本。 外国投资者将从外商投资企业取得的利润，再投资购买其他投资者在已存在的企业的股权，未增加该企业的注册资本和经营资金，不得享受再投资退税优惠。
（3）外国投资者以源于外商投资企业一个年度的税后利润一次或多次直接再投资的，其计算退税的累计再投资额不得超过按下列公式计算的限额： 再投资额限额＝（该税后利润所属年度外商投资企业的应纳税所得额－该年度外商投资企业实际缴纳的企业所得税税额）×该年度该外国投资者占外商投资企业的股权比例（或分配比例） 外国投资者以源于外商投资企业同一年度的全部税后利润再投资的，其再投资额低于上述限额的，按实际投资额计算退税；超过上述限额的，按限额计算退税，超过部分不得计算退税。
（四）出口企业和先进技术企业的优惠
1、外商投资举办的产品出口企业，在依照税法规定免征、减征所得税期满后，凡当年出口产品产值达到当年企业产品产值70%以上的，可以按照税法规定的税率减半征收企业所得税。但经济特区和经济技术开发区，以及其他已按15%的税率缴纳企业所得税的产品出口企业，符合上述条件的，减半后税率不足10％的，按10%的税率征收企业所得税。
2、外商投资兴办的先进技术企业，依照税法规定免征、减征企业所得税期满后仍为先进技术企业的，可以按照税法规定的税率延长3年减半征收企业所得税。但经济特区和经济技术开发区，以及其他已按15%的税率缴纳企业所得税的先进技术企业，符合上述条件的，减半后税率不足10％的，按10%的税率征收企业所得税。
（五）基础项目投资的税收优惠 自1999年1月1日起，在全国范围内，对于外商投资企业投资于能源、交通、港口、码头或者国家鼓励的其他项目的，在报经国家税务总局批准后，可减按15%的税率征收企业所得税，不再受投资区域的限制。 对在特定地区、特定行业从事基础项目的投资，其企业所得税可享受“五免五减”优惠。
具体规定是：
1、从事港口码头建设的中外合资经营企业，经营期在15年以上的，经企业申请，所在地的省、自治区、直辖市税务机关批准，从开始获利年度起，第一年至第五年免税，第六年至第十年减半征收企业所得税。其企业所得税率减按15％征收。
2、在海南经济特区设立的从事机场、港口、码头、铁路、公路、电站、煤矿、水利等基础设施项目投资的外商投资企业和从事农业开发经营的外商投资企业，经营期在15年以上的，经企业申请，海南省税务机关批准，从开始获利年度起，第一年至第五年免征企业所得税，第六年至第十年减半征收企业所得税。其企业所得税率减按15％征收。
3、在上海浦东新区设立的从事机场、港口、铁路、公路、电站等能源、交通建设项目投资的外商投资企业，经营期在15年以上的，经企业申请，上海市税务机关批准，从开始获利年度起，第一年至第五年免征企业所得税，第六年至第十年减半征收企业所得税。其企业所得税率减按15％征收。
（六）软件生产企业、集成电路生产企业的税收优惠 按照《关于鼓励软件产业和集成电路产业发展有关税收政策问题的通知》（财税[2000]25号）的规定： 1.对中国境内新办软件生产企业经认定后，自开始获利年度起，第一年和第二年免征企业所得税，第三年至第五年减半征收企业所得税；软件生产企业的工资和培训费用，可按实际发生额在计算应纳税所得额时扣除；集成电路设计企业视同软件企业，享受软件企业的有关税收政策。 2.投资额超过80亿元人民币或集成电路线宽小于0.25μm的集成电路生产企业，可以享受按鼓励外商对能源、交通投资的税收优惠政策执行。
（七）预提所得税的税收优惠
1、外国投资者从外商投资企业取得的利润，免征所得税；
2、国际金融组织贷款给中国政府和中国国家银行的利息所得，免征所得税；
3、外国银行按照优惠利率贷款给中国国家银行的利息所得，免征所得税；
4、为科学研究、开发能源、发展交通事业、农林牧业生产，以及开发重要技术提供专有技术所取得的特许权使用费，经国务院税务主管部门批准，可以减按10%的税率征收所得税，其中技术先进或者条件优惠的，可以免征所得税。 除以上规定外，对于利润、利息、租金、特许权使用费和其他所得，需要给予的得税减征、免征的优惠待遇的，由国务院另行规定。
（八）购买国产设备投资抵免企业所得税的优惠 按照2000年1月14日财政部、国家税务总局发布的《关于外商投资企业和外国企业购买国产设备抵免企业所得税有关问题的通知》（下称“通知”）和2000年5月18日国家税务总局印发了《外商投资企业和外国企业购买国产设备投资抵免企业所得税管理办法》的规定，外商投资企业和外国企业购买国产设备投资可享受以下企业所得税的优惠： 凡在中国境内设立的外商投资企业，在投资总额内购买的国产设备，对符合《国务院关于调整进口设备税收政策的通知》(国发［1997］37号)中规定的《外商投资产业指导目录》鼓励类、限制乙类的投资项目，除国发［1997］37号规定的《外商投资项目不予免税的进口商品目录》外，其购买国产设备投资的40%可从购置设备当年比前一年新增的企业所得税中抵免。对在中国境内设立机构、场所，从事生产、经营活动的外国企业比照外商投资企业的规定执行。
对上述企业为了提高经济效益、提高产品质量、增加花色品种、促进产品升级换代扩大出口、降低成本、节约能耗、加强资源综合利用和三废治理、劳保安全等目的，采用先进的、适用的新技术、新工艺、新设备、新材料等对现有设施、生产工艺条件进行改造而在投资总额以外购买的国产设备，其购买国产设备投资的40%也可以从设备购置当年比前一年新增的企业所得税中抵免。
（九）西部大开发的税收优惠 根据《国务院关于实施西部大开发若干政策措施的通知》(国发[2000]33号)及《国务院办公厅转发国务院西部开发办关于西部大开发若于政策措施实施意见的通知》(国办发[2001]73号)、《财政部、国家税务总局、海关总署关于西部大开发税收优惠政策问题的通知》（财税[2001]202号）、《国家税务总局关于落实西部大开发有关税收政策具体实施意见的通知》（国税发[2002]47号）的精神，有关西部大开发的税收优惠政策如下：
1、适用范围 本政策的适用范围包括重庆市、四川省、贵州省、云南省、西藏自治区、陕西省、甘肃省、宁夏回族自治区、青海省、新疆维吾尔自治区、新疆生产建设兵团、内蒙古自治区和广西壮族自治区(上述地区统称“西部地区”)。湖南省湘西土家族苗族自治州、湖北省恩施土家族苗族自治州、吉林省延边朝鲜族自治州，可以比照西部地区的税收优惠政策执行。
2、具体内容
（1）对设在西部地区国家鼓励类产业的外商投资企业，在2001年至2010年期间，减按15％的税率征收企业所得税。所谓“国家鼓励类的外商投资企业”是指以《外商投资产业指导目录》中规定的鼓励类项目和由国家经济贸易委员会、国家发展计划委员会和对外经济贸易合作部联合发布的《中西部地区外商投资优势产业目录》(第18号令)中规定的产业项目为主营业务，其主营业务收入占企业总收入70％以上的企业。
（2）经省级人民政府批准，民族自治地方的外商投资企业可以减征或免征地方所得税。
（3）对外商投资企业在西部地区新办交通、电力、水利、邮政、广播电视企业，且当年上述项目业务收入占企业年总收入70％以上的，实行企业自行申请，税务机关审核的管理办法。经税务机关审核确认后，可以享受企业所得税如下优惠政策：经营期在10年以上的，自获利年度起，第1年至第2年免征企业所得税，第3年至第5年减半征收企业所得税。
企业同时符合前
（1）
（3）规定条件的，第三年至第五年减半征收企业所得税时，按15%税率计算出应纳所得税额后减半执行。
（十）其他特定项目的税收优惠规定
1、在经济特区设立的从事服务性行业的外商投资企业，外商投资超过500万美元，经营期在10年以上的，经企业申请，经济特区税务机关批准，从开始获利年度起，第一年免税，第二年和第三年减半征收企业所得税。
2、在经济特区和国务院批准的其他地区设立的外资银行、中外合资银行等金融机构，外国投资者投入资本或者分行由总行拨入营运资金超过1000万美元，经营期在10年以上的，经企业申请，当地税务机关批准，从开始获利年度起，第一年免征企业所得税，第二年和第三年减半征收企业所得税。
3、对鼓励外商投资的行业、项目，省、自治区、直辖市人民政府可以根据实际情况，决定免征、减征地方所得税。
三、 中国外商投资企业和外国企业所得税税收优惠制度的评价与发展趋势
(一)对中国外商投资企业和外国企业所得税税收优惠制度的评价 中国外商投资企业和外国企业所得税税收优惠制度是在改革开放大背景下产生并随着改革开放政策的深入发展而不断丰富其内容的。20多年来，该税收优惠制度不仅在引进外资、促进经济飞速发展方面起到了非常重要的作用，而且在加速中国与国际社会的经济、技术、文化等诸多领域的交流方面也立下了汗马功劳。
表现在： 1.弥补了国内经济发展所需要的巨大资金缺口。中国主要通过两种税收优惠方式实现此一目标：一是对开办初期的外商投资企业实行“免二减三”或“五免五减”的税收优惠；二是对外商利用税后利润再投资或追加投资项目，给予税收优惠。
2.促进了先进技术的引进。中国通过给予外商投资的先进技术企业以税收优惠，促进了一大批先进技术企业的建立，引进了一些国外先进技术，缩短了中国与国外先进技术的差距。
3.促进了产品出口、增加了国家外汇储备。通过给产品出口企业以低税率优惠，大大地促进了中国产品的出口和国家外汇储备的增加。
改革开放之初的1979年，中国只有8.4亿美元的外汇储备，而今年则将突破1万亿美元的规模，这与税收优惠制度有很大关系。 4.改善了市场供给。
通过税收优惠，引导外资投向中国急需发展和拟优先发展的能源、交通、电信等基础产业和农业、林业、牧业等薄弱行业及经济落后地区，促进了国民经济的协调发展。 5.扩大了劳动就业。
外资企业的大量兴办，对于创造新的就业机会，缓解社会就业压力起了重要作用，同时也培养了一批具有良好素质、适应现代经济发展需要的劳动大军。 但是，无可否认的是，外商投资企业和外国企业所得税优惠制度的制定和实施，体现了中国政府对外资企业利益倾斜的价值取向。
在通常情况下，优惠和歧视是同一事物的两个方面，优惠政策的实施，意味着对无权享受这些优惠政策的企业（也即内资企业）是一种限制和排斥。因此，对外商投资企业和外国企业实施的税收优惠政策不可避免地会带来负面作用，体现在： 1.造成了国家财政收入的直接减少。
优惠政策的核心是国家牺牲一部分税收收入为代价来吸引外资。长期以来，中国对外商投资企业实行“两免三减半”、“五免五减半”、再投资退税等优惠政策，许多地方政府更将税收优惠当作是吸引外资的灵丹妙药，认为优惠愈多，对外商的吸引力愈大。
各地为了多吸引外资，相互攀比，越权减免税收，且愈演愈烈，加之有些国内企业利用假外资、假合资骗取税收优惠，更加剧了税款的流失，减少了财政收入。 2.削弱了内资企业竞争地位。
目前中国对内资企业和外资企业实行两套不同的所得税法制度，虽然名义税率都是33%，但由于对外资企业实行更为优惠的减免政策规定与成本费用扣除、摊提，造成了内、外资企业之间实质税负存在很大差距，内资企业的“地利”优势被外资企业的“成本”优势所抵消，内外资企业不是在同一个起点进行竞争，削弱了内资企业的竞争地位。而这显然与市场经济要求的主体法律地位平等、公平竞争的原则相违背。
3.加剧了沿海和西部地区经济发展的不平衡。由于中国涉外税收优惠政策较长时期以来主要集中于沿海地区，加之沿海地区投资环境得天独厚，而西部地区投资环境差，对外资缺乏吸引力，因而导致外资大量涌入沿海地区。
这样不均衡的投资格局进一步加剧了沿海与内地、东部与西部的发展差距，致使地区间居民生活水平差距进一步扩大。 4.导致中国产业结构的失衡。
外资是以增值为根本目的，外资的投向主要取决于外商的盈利需要，外商投资企业一般倾向投资于那些经营周期短、见效快、盈利水平高的项目，而那些投资规模大，经营周期长，见效慢的能源、交通、码头等基础产业和高新技术产业，外商投资量很少，从而使得中国本己失衡的经济结构进一步加重失衡，这给国民经济的协调发展以及产业结构的升级带来困难，从长远来看，将削弱中国整体的经济实力，不利于国家经济的稳定、持续发展。 5.始终未予调整的出口导向的税收优惠制度，扩大了中国内外经济发展的失衡、强化了人民币升值的压力、增大了中国人民银行货币调控的难度，也在一定程度上加剧了国际贸易摩擦。
6.就税收优惠政策本身而言，中国的税收优惠主要采用直接减免税形式。这种税收鼓励的价值完全依赖于企业的获利能力，它对那些需要补助的微利或无利的企业并不提供补助。
国际税收经验表明，以利润为基础的减免税优惠易刺激外商投资企业产生短期投资行为，不利于鼓励资本和技术密集型项目的进入，致使一些以投机为目的的短期投资者一直利用直接税收优惠政策牟取最大利益，优惠期限一到便转移投资，继续享受优惠待遇。
（二）中国外商投资企业和外国企业所得税税收优惠制度的发展趋势 上述分析表明，中国的外商投资企业和外国企业所得税税收优惠制度既产生了非常积极的作用，同时也存在诸多不足。因此，适应新的形势发展需要，扬长避短，适时修订和完善中国的外商投资企业和外国企业所得税税收优惠制度，已经刻不容缓。
而要改革和完善中国的外商投资企业和外国企业所得税税收优惠制度，笔者以为可以用八个字来概括，即统
一、规范、简化和调整。 所谓“统一”，是指要抓紧制定、出台统一的《企业所得税法》，实现内外资企业所得税税法制度（包括内外资税收优惠制度）的统一。
改革开放以来，中国曾较为广泛地实行“内外有别”的税收制度，不仅在企业所得税方面，而且在个人所得税、流转税方面都曾给外商、外资企业以更多的优惠，而1993年10月第一次修订、自1994年1月1日起实行的《中华人民共和国个人所得税法》实现了对中外公民个人所得税征管的统一，1994年实施的全面工商税制改革又在流转税方面实现了内外资企业税制的统一，但在企业所得税方面，内外有别的税收制度却一直沿用下来，虽然两者的名义税率均为33%，但由于两法在税收优惠、成本费用扣除等方面规定的巨大差异，两者的实质税负差别很大，内资企业所得税税负是外资企业的两倍多，这无疑削弱了内资企业的竞争力，也与市场经济平等竞争的精神相违背。因此，制定统一的《企业所得税法》，对内、外资企业在税收优惠、费用扣除方面实行同等对待并适当降低税率已属必然。
事实上，中国的有关立法机关目前正在进行统一的《企业所得税法》的立法工作，相信不久可望发布实施。 所谓“规范”，是指要通过制定高层次的税收法律、法规，规范税收减免优惠，提高税收减免政策的透明度，减少税收减免的随意性。
目前，中国关于外商投资企业和外国企业所得税方面的优惠规定，不仅存在于《外商投资企业和外国企业所得税法》及其实施细则中，而且广泛存在于其他低层次的行政规章、规范性文件甚至非规范性文件中，立法层次低、透明度差、随意性强、稳定性弱，既使外国投资者难于全面了解、无所适从，缺乏投资信心，又与“税收法定主义、“依法治税”的原则精神相背离，而且还易诱发各地恶性的税收竞争，因此，需要借统一的《企业所得税法》及其实施条例的制定之机，清理这些过多、过滥的税收优惠文件，将外商投资企业和外国企业所得税的优惠政策纳入规范的法制化的轨道。 所谓“简化”，是要全面检讨现行的税收减免政策，取消哪些不适应形势发展需要的优惠政策和优惠方法。
名目繁多的税收减免优惠政策、减免方法，不仅人为地复杂税制、造成国家税收的流失，而且不利于地区经济的协调发展、产业结构的调整、国家宏观调控的实施。因此，统一的《企业所得税法》的制定，必将大幅度地削减税收优惠政策方面的规定，这也与国际上“简化税制、扩大税基”的发展潮流相一致。
所谓“调整”，是指要调整企业所得税税收优惠的重点方向和领域，以适应国际、国内经济、社会发展的需要。在全球经济失衡、中国经济内外失衡的压力凸显的背景下，在贯彻科学发展观、实现“五个统筹”和构建社会主义和谐社会的进程中，中国的企业所得税优惠制度、包括外商投资企业和外国企业的所得税优惠制度必将进行结构性的重大调整，向扩大内需倾斜、向高精尖技术企业倾斜、向环保产业倾斜、向经济不发达的中西部地区倾斜、向能更好地引进国外先进技术和管理经验的企业倾斜、向能提供更多的就业岗位、增进弱势群体福利的企业倾斜，必将成为中国企业所得税税收优惠调整的发展方向。
注释: 本文载于社团法人韩国税法学会编：《租税法》，韩国税经社，2007年4月 中文参考文献： 1.朱大旗编著：《税法》，现代远程教育系列教材，中国北京，中国人民大学出版社2011年4月第1版。 2.徐孟洲主编：《税法学》，普通高等教育“十五”国家级规划教材，中国北京，中国人民大学出版社2005年10月第1版。
3.刘隆亨主编：《税法学》，21世纪法学创新系列教材，中国北京，中国人民公安大学、人民法院出版社2003年7月第1版。 4.郑国洪著：《中国外商投资税收优惠制度重构研究》，载于《中国财税法学教育研究会2006年年会暨第五届海峡两岸财税法学术研讨会论文集》。
5．夏斌著：《新时期开放政策需要策略性调整》，载于2006年8月3日《中国证券报》（财经A03版）。 6.中国国家税务总局网站：http://www.chinatax.gov.cn/function.jsp。
2006年10月中共十六届六中全会《关于构建社会主义和谐社会若干重大问题的决定》提出的六个“必须坚持的原则”，再次重申“必须坚持改革开放”就深刻地表明这一点。其他五个坚持包括坚持以人为本、坚持科学发展观、坚持民主法治、坚持正确处理改革发展稳定的关系、坚持在党的领导下全社会共同建设。
中国的外商投资企业多属于出口企业。 但按照中国国务院2000年11月18日发布的《关于外国企业来源于中国境内的利息等所得减征所得税问题的通知》（国发[2000]37号）的规定：自2000年1月1日起，对在中国境内没有设立机构、场所的外国企业，其从中国取得的利息、租金、特许权使用费和其他所得，或者虽设有机构、场所，但上述各项所得与其机构、场所没有实际联系的，减按10%税率征收企业所得税。
鼓励类项目的外商投资企业主要是指生产性外商投资企业。 本部分的论述借鉴、参考了郑国洪著《中国外商投资税收优惠制度重构研究》一文的相关内容，特此致谢。
该文系《中国财税法学教育研究会2006年年会暨第五届海峡两岸财税法学术研讨会论文集》论文。 详细资料参见夏斌著：《新时期开放政策需要策略性调整》，载2006年8月3日《中国证券报》（财经A03版）。
