高校基建工程结算审计风险成因分析
引言
近年来，随着国家对教育事业的重视，我国的教育事业进入了高速发展时期，国家和社会不断增加对高校基础设施建设和改建的投资，高校基本建设规模日益增大[2]。为了维护国家与高校的利益，高校内部审计部门积极开展了基建审计工作，在节支增效、规范管理、保证工程质量、完善学校内部控制制度、促进廉政建设等方面都有着深远的意义[3]。但同时，由于基建审计所涉金额大、专业性强、影响范围广、审计周期长等特点[4]，又使其成为高校审计风险的高发领域，这给高校审计工作既带来了新要求，又增加了风险控制与管理的难度。为此，笔者结合个人从事工程建设审计的工作实践和国家有关法规[6]，对建设项目竣工结算审计风险管理及实例进行分析探究，以期对实际工作有所帮助。 1 工程审计风险管理定义及模式 风险管理[1]是指一个组织为达到其目标而确认和分析相关风险，在此基础上对风险进行控制管理的过程。任何一个组织在发展过程中，都会面临来自组织内外多种风险因素的影响，例如国家政策风险、行业风险、市场风险等。风险管理的首要工作就是识别影响组织目标实现的各类风险因素，在此基础上建立风险管理控制机制。 风险管理作为一种特殊的管理功能，它是人类为了追求安全和幸福的目标，结合前人的经验和近代的科学成就而发展起来的一门新的管理科学。 风险管理包括三个主要阶段[9]： ①风险识别；②风险评估；③风险管控。 审计风险管理模式如图1所示。 审计风险管理的基本含义是审计部门对风险进行识别、估计、衡量、控制等一系列具有系统性、规范性的方法和手段的总称。高校基建审计的风险因素来自各个方面，且基建审计的风险贯穿建设工程整个周期。 基建审计是基本建设经济监督活动的一种重要形式，也是建设单位为了避免建设风险并对建设项目进行管控的一个重要手段。它是由审计机关或社会、内部审计部门依据国家有关政策和法规，运用现代审计技术方法，对建设单位投资过程（包括决策，设计，招投标，施工，竣工结、决算）进行审计监督，做出客观公正的评价，并出具审计报告，以贯彻国家投资政策，维护国家、学校、施工等单位的合法权益，如实反映造价，促进加强管理和廉政建设，降低建设风险、提高投资效益的经济监督活动。 2 竣工结算审计风险分类 竣工结算审计是根据国家有关法规和政策及规定的计算规则，在准确计算工程数量的基础上按照国家及地方定额站颁发的预算定额、费用定额、设计文件、变更费用及签证为依据，对施工单位依照合同规定的内容完成全部承包工程，并经有关部门验收质量合格后，向建设单位提供的结算费用进行审计。竣工结算审计风险，是指在竣工结算审计过程中的一种不确定状态。 从结算审计特点和实践的不同角度，竣工结算审计风险可作如下分类： 2.1 按审计风险形成的原因可分为固有风险、审核风险、复核风险三类： ①固有风险是指与工程结算审计主体和审计人员审核无关固有的风险，比如政策、法规、文件、定额、标准、计价规范等，是外部环境及因素引起的，固有风险形成是多方面的，影响因素也是错综复杂的。审计人员只能理性认识而无法有效控制和影响固有风险水平。 ②审核风险是指与工程结算审计主体的审计人员审核直接相关并且通过审计努力可以预防和控制的风险。这种风险主要由审计主体和审计人员行为等因素引起，审核风险形成也是多方面的，影响因素同样也是错综复杂的 。审计人员既能理性判断和评估，又能有效控制和影响审计风险水平。 ③复核风险是指对工程结算审计人员审核的工程有关资料包括审计方案、审计依据、审计方法和最终成果是否完整、科学公正的风险。 2.2 按审计风险能否控制可分为可控风险和不可控风险 ①可控风险是建设工程审计人员在实施审计工作中，通过自身主观努力完全可以控制风险水平高低。竣工结算审计风险中，审核和检查均属于可控风险。因此，审计人员只要能认真按国家有关政策、文件、审计资料认真制定好实施方案，遵守审计程序、严格审计标准，合理运用方法、规范，做好审核的复核检查，就可最大限度地防范和化解这种风险。 ②不可控风险是指建设工程审计人员无法控制其审计风险水平高低，不属审计人员原因所引起的风险。审计主体外部、建设单位控制管理水平、未审风险等属于不可控风险，对于这些风险审计人员应认真理性分析和评估，并采取一定方法和措施加以防范，以最大限度地降低这种风险，从而提高建设工程审计质量。 2.3 按审计风险形成的主体不同可分为审计主体潜在的风险、审计客体存在的风险 ①审计主体是指在审计活动中主动实施审计行为，行使审计监督权的审计机构及其审计人员。审计主体贯穿着审计信息产生过程的始终，对审计信息质量起着决定作用。审计主体引发的审计风险，是指审计部门和人员在基建审计工程中，因观念技能、人文技能、专业技能等原因形成的审计风险。 ②审计客体即审计对象，是指形成工程结算书所涉及的甲方管理部门、乙方的施工单位、监理及设计单位。审计客体产生的审计风险，是指由于审计对象内部控制制度不健全或未能充分发挥作用、或因工程建设失控、提供资料不全、有意作弊等导致工程结算失真而形成的审计风险。 下面就按照审计主体、客体的分类方法进行结算审计风险的具体分析。 3 结算审计风险成因分析及案例 3.1 审计主体形成风险及原因 ①审计人员的业务素质不高形成的审计风险。审计人员知识结构、专业水平、审计技能及工作经验等业务因素是制约工程结算审计风险的重要依据。作为审计主体的审计人员，如果专业水平欠佳，审计技能生疏、工作经验不足，对审计的客观把握能力就越低，揭示审计客体结算资料的虚假内容及提出相关问题的本领就越差，工程结算审计风险就越大。 ②审计人员的职业道德、工作责任心及职业关注欠缺形成的风险。在实施结算审计的过程中，由于审计人员缺乏谨慎的工作态度和高度责任心以及职业关注缺乏热情，使工程结算审计数据不详实，依据不充分，导致工程结算审定的金额不准确的审计风险。 ③审计方式不适应审计客观要求形成的风险。由于工程结算审计多是事后审计，工程建设期间大部分材料的价格在不同时段、不同品牌之间往往差距较大，使得工程结算准确性和合理性不足，因而导致审计建议、意见不恰当的审计风险。 ④审计程序和方法形成的风险。由于审计人员未根据工程项目的特点和必要的审计程序，选择最佳的审计方法，实施结算审计以及并在审计过程中，未能发现已存在差错或漏审的风险。 ⑤审计质量保证体系没有发挥作用的风险。工程结算审计是一个动态的群体系统活动过程，是由审计人员、审计方法、审计技巧、审计对象、审计环境五大要素组成的。这五大要素不同程度地影响着审计工作质量的好坏，决定着审计风险的高低。如果不按规定的审计程序复核、审核工程结算审计底稿和结论，错审和漏审的风险概率就会加大；如果审计风险责任追究不落实，没有形 成有效的奖惩机制，审计人员就缺少防范审计风险的自觉性，审计风险就会重复出现。 3.2 审计客体形成的风险和原因 3.2.1 施工、设计、监理单位造成的风险和原因 ②结算书编制不准确，高估、虚报和抬高工程结算价格的风险。施工单位为了追求利益最大化，预算管理人员把工程预算造价做到高于实际造价，施工期间利用建设管理单位缺少监管，以次充好，偷工减料，导致审计风险加大。如某工程通风空调新增调节阀，施工单位报批品牌为德国合资“妥思”品牌，而现场实际安装却为上海“双龙”品牌。 ③施工总承包与专业分包合同界面管理的风险。由于施工总承包与专业分包合同界面模糊，导致工程实体界面连接不顺畅、组织界面管理混乱，给工程造价带来了风险。如某教学中心总包与幕墙专业分包合同界面的原因，导致实体界面主楼门厅、阅览室外围及室外楼梯连廊室吊顶连接不畅，使单项工程造价增加达18万元。 ⑤监理单位未能认真履行职责的风险。监理人员因缺少专业知识和责任心，造成竣工验收签证不实，对隐蔽部分的主要材料缺少核对和验收记录，结算时突击补办的签证，往往数量多记、甚至根本没有发生也列入结算，导致工程结算虚增。如某教学楼实验室改造工程，变更签证单监理工程师笼统签上“情况属实”，未写变更部位、为何变更、谁主张变更、应有谁承担变更费用等重要信息，导致竣工结算审计风险。 3.2.2 建设管理单位形成的审计风险和原因 ②建设工程前期工作未能足够的重视，形成的结算审计风险。建设管理单位由于对工程建筑物前期的结构、布局和使用功能的论证和分析工作不够充分，在没有设计蓝图的情况下进行施工招标，造成很多不确定因素，为以后的变更埋下了后患，最终导致中标价流于形式，结算时只得以签证为准。如某中心实验室改造，原立项审批35万，由于施工期间设计方案、功能、规模不断地调整，严重超预算，造成结算价为138万元。 ③建设管理单位内部控制执行不力造成的风险。施工单位将原合同内工程范围减少和未实施的工程未扣减，多报错误的工程结算，未被甲方管理单位的内部控制防止、发现和纠正。导致工程造价增加。 ④承包工程合同签订不规范形成的审计风险。施工合同的签订工作重视不够，合同在制定过程不同程度地存在合同内容不够详尽、专用条款约定措辞不够严谨、表达不清楚；合同与招、投标书内容不一致等，引发合同争议，给工程计价取费带来风险，使得原本十分严肃的合同失去约束作用，建设管理单位失去了对施工单位工程报价的有效监督。如某总承包单位幕墙钢结构投标报价中已含喷涂费用，而专业分包合同却增加了“钢结构造价不包括钢结构涂装的费用，涂装费用根据建设单位选用的材料另行确认，数量按实结算”，人为造成了成本的增加。 4 总结 工程结算审计，是一项政策性、专业性、综合性很强的工作，是审计人员依法对建设项目竣工结算的真实性、合法性、投资效益性的审计监督。开展工程结算审计风险管理，完善工程审计的监督，促进工程审计的规范实施，有效地防范潜在的审计风险，提升学校审计风险抵御能力，最大限度地提高学校建设资金投资效益，维护学校的合法权益和经济秩序。