摘 要：成本控制日益成为企业经济管理关注的核心内容，成本战略已成为企业战略的重要组成部分。“全员、全过程、全要素”的成本控制理念早已渗透到各个研制生产环节，已将航天成本工程建设和降本增效工作纳入考核奖励体系的举措，以航天企业为例，阐述控制隐性成本的重要作用。
关键词：成本控制;航天企业;隐性成本
引言
随着经济全球化进程的加快，成本控制日益成为企业经济管理关注的核心内容，成本战略已作为企业战略的重要组成部分。特别在航天企业，“全员、全过程、全要素”的成本控制理念早已渗透到各个研制生产环节，将航天成本工程建设和降本增效工作纳入考核奖励体系的举措，使得市场开拓、设计研发、生产制造和管理等方面的成本控制成效显著。但是，当前企业普遍关注的成本支出仍集中在显性成本方面，包括原材料的采购、机器设备的维护与折旧、人员工资及福利、管理费用、销售费用等等，通过采用划小成本核算单元、建立成本管理模型、全面对标标杆企业、完善内控制度等举措，企业尽可能地控制各类显性成本支出。大多数人忽视了成本的一项重要组成部分――隐性成本。本文试图以航天企业为例，阐述控制隐性成本的重要作用。
一、隐性成本的定义和特征
（一）隐性成本的定义
隐性成本是相对于显性成本而言，是一种隐藏于经济组织总成本之中，游离于财务审计监督之外的成本。是由于经济主体的行为有意或无意造成的，具有一定隐藏性的将来成本和转移成本，是成本的将来时态和转嫁的成本形态的总和。
严格地说，成本是能产生收益的必要的费用开支，而隐性成本是浪费的、无效的费用和付出。因此，隐性成本不是管理中的期望支出，不属于成本的组成部分。但在实际核算中，隐性成本实实在在存在于企业的成本支出里，由于其往往隐藏于管理细节中，更多是管理机制不完善或管理水平不高导致，而且是从企业内部产生的。因此隐性成本才容易被忽视，需要仔细甄别才能发现。
（二）隐性成本的特征
1.隐蔽性。隐性成本中的一部分是潜在成本，其作用在未来才会显现。如在航天产品研制过程中普遍具有洁净度的环境要求，若企业为了节约成本，降低试验室环境条件指标，在该种试验条件下生产产品的质量必定不符合要求，未来一段时间内将形成损失。这种损失是潜在的，在当期无法体现，这就是隐性成本的隐蔽性。
2.放大性。为了追求短期利益的最大化，忽视当前行为对今后成本的影响，将会产生更多的无效支出。如在航天产品材料等级选用方面有严格的标准，可以用低等级器件时选用了高等级的显然会带来成本浪费，而应该用宇航级器件时却选用了工业级，会使产品产生不合格的风险。一旦发生问题，不只该产品无法使用，还可能导致分系统甚至整个卫星失效，其对成本的影响远非一个器件本身的价格，这就是隐性成本放大性的表现。
3.爆发性。隐性成本积累量越大，造成的瞬间损失便会越大，具有强烈的爆发性。如财政部、国家安全生产监督管理局出台了《企业安全生产费用提取和使用管理办法》，如果企业不能按规定保障安全生产资金的投入并有效使用这些资金，极有可能因长久忽视老化电缆存在的安全隐患而引发一座厂房的火灾，几元钱的成本引起数百万元的损失，隐性成本将呈现极强的爆发性。
（三）显性成本与隐性成本的区别
显性成本是企业在生产要素市场上购买或租用所需要的生产要素的实际支出。通过对显性成本和隐性成本定义的比较，可以发现两者具有如下不同点：
1.形态方面。显性成本是有形成本，能够看得见，并在产品价值中得到反映;隐性成本是无形成本，往往隐藏在显性成本中，不是产品价值的组成部分。
2.计量方面。显性成本可以在财务账面准确核算归集，主要是数量的体现;隐性成本因其隐蔽性大，难以避免，不易量化，因此无法准确计量其发生数，更多地需要进行结构性的优化组合。
3.贡献方面。显性成本能够产生收益，是有效成本;隐性成本是浪费的付出，是无效支出。
4.属性方面。显性成本所核算的经济业务具有历史性;隐性成本中的一部分是潜在成本，具有潜在性，会在未来发生作用。
二、航天企业隐性成本的表现形式
与显性成本一样，航天企业的隐性成本也覆盖了企业设计/研发、生产加工、销售、物资采购、资金支付等各环节，其存在是对成本管理工作的严峻挑战。航天企业承担着大量的国防科研任务，技术尖端、系统复杂、研制过程存在较多反复，相应的经费支出特点与社会一般企业有所不同，因此航天企业的隐性成本也表现出一定的异质性特征。事前对隐性成本正确评价，是控制隐性成本产生的必要条件。
（一）人力资源成本
人力资源成本作为成本中“料、工、费”的重要组成部分，存在较大形成隐性成本的空间。一般而言，员工离职引发其离职成本以及离职前低效工作、离职后的空职阶段带来损失即构成企业的一项隐性成本。而因为技术、经验等方面的更高要求，航天企业骨干员工的培养周期普遍长于一般企业，相应该部分隐性成本也高于一般企业。此外，如果岗位设置不合理或片面追求员工的高学历，都将造成人才浪费，一个普通的管理岗位安排硕士学历的员工，这种现象产生的隐性成本在航天企业有一定代表性。再有，健全的个人激励机制将给企业进步带来巨大的推动作用，相反，如果激励机制仍沿用传统的、以经验判断为主体的方法，或者缺乏量化标准，或者不加以落实，员工都将丧失积极性，没有动力将科研成果应用于工作实际。凡此种种，都成为企业隐性成本的组成部分。
（二）库存占用成本 因科研项目产品多品种、小批量、非标准的特点，为保证研制进度，许多器件需提前储备，特别是需要进口的器件，更要超前启动采购工作，因而航天企业或多或少需保有一定量的库存材料。采购材料需要占用资金，就构成了企业的库存持有成本。如果企业资金周转困难，需要贷款支付采购款，还需为库存成本支付利息，当贷款不是为上述库存材料专门进行的，则在确定利息支出时会存在一定困难，即无法准确计算库存持有成本占用的资金利息。此外，材料存放时间过长，还会产生库存过期成本，破损损耗成本，这些都将构成整个企业的隐性成本。
（三）信息失真成本
国防科研项目经费核算的特点之一是“专款专用，专账核算”，即强调按项目进行成本核算。以发票及资金流作为主要依据所核算的成本属于显性成本，但过程中有可能出现将A项目的成本计入B项目中，如原本属于A项目的外协费，在报销入账时提供了B项目的外协合同，外协任务承担单位恰巧为同一家企业，结果将该笔外协支出计入了B项目成本，从而掩盖了项目成本构成的真实性。对B项目而言，该笔支出就是一种潜移性的隐性成本。如果企业根据这些被掩盖的数据进行决策，将带来更大的损失。
（四）权威失灵成本
企业高层决策者的意志需要各级执行者实现，但当企业内部的协调性、统一性、计划性等出现问题，实际执行时往往将被打折扣，因为员工的认同感不强导致“不愿做”，或因为目标的分解不细化和突发事件干扰导致“不能做”，或保障条件不到位导致“不可做”，都会成为影响决策执行的障碍，使得企业决策层的权威失灵，从而引发企业的隐性成本。
（五）道德风险成本
员工道德风险普遍存在于各类企业中，航天企业也不例外。如员工因工作需要参加社会机构组织的会议，按要求交纳会议费，会议主办单位还组织了会议地点附近的游玩，另行收费，个别员工有可能借机将参加游玩的费用一并列入会议费带回企业报销。又如员工为所在部门购买办公用品，将个人所需物品夹入统一开具办公用品发票报销。这类支出通过发票本身承载信息较难辨识，因此也构成了企业的隐性成本。
（六）资金占用成本
航天产品对洁净度、结构强度、加工精度、一致性、可靠性等等要求都超出了一般企业生产产品的标准，很多要求甚至到了苛刻的程度，且对于存在选配过程的产品，装配调试周期较长。这些因素都将导致航天企业在产品资金占用上长于一般企业，蕴含着看不见的时间成本，时间成本是一种机会成本，也意味着损失，产生隐性成本。
（七）流程管理成本
随着航天事业的飞速发展，宇航任务复杂度及协作化程度不断提升，相关的工艺、设备、生产线流程和布局必须与时俱进，否则，出现隐性成本的几率将大大增加。如产品生产加工流程布局不合理，装配线的工人需要走一段距离去拿零配件，造成等待成本增加，从而形成隐性成本。
（八）资源占用成本
为解决型号研制瓶颈和生产能力缺口，提升企业研制生产能力，近年来国家对航天企业的基础投入不断增加。如果企业为了获得国家专项资金支持，不考虑实际需要和承受能力，制定规划时以科研任务的峰值要求配置生产能力，大量增加固定资产投资，不仅会导致资源的浪费，也势必引起资本成本攀升和固定资产折旧增加，从而导致企业的会计利润和经济利润双双降低。
三、控制航天企业隐性成本的对策
工欲善其事，必先利其器。要有效控制隐性成本，最大程度减少这类无效的浪费，必须做好事前筹划，根据企业特点建立隐性成本控制策略，防患于未然，才能减少相关支出，促进企业良性运作和发展。
（一）完善成本控制理念
首先需要突破传统思维壁垒，扩大成本控制工作的内涵和外延，克服隐性成本不易识别、难以量化的困难，将隐性成本纳入企业成本控制视野，在关注显性成本的同时，积极探索企业隐性成本的成因，实现显性成本和隐性成本控制并重，促进企业进一步节约资源、有序管理、提高效益。
（二）建立隐性成本识别制度
由于自身的隐蔽性，隐性成本缺乏显性成本所具有的有形性、历史性、清晰性。因此，企业需要根据自身业务特点逐步建立专门的隐性成本识别制度，积累已发生的隐性成本的个性特征、表现形式、分布范围、发展趋势等素材，寻找与显性成本的关联关系，帮助企业快速有效地识别隐性成本，进而有效防范隐性成本产生。
（三）完善内部控制制度
以准确识别本企业隐性成本特征为基础，通过完善内部控制制度，加强人、机、料、法、环、测等各个环节的作业要求并确保执行到位，堵塞隐性成本发生的通道。
1.增加关键控制点，提高约束能力。如上文提到的将个人消费计入企业成本的行为，在实际操作中通过加强经费支出审批权限（提高各级领导审批时的把关要求），增加费用报销时会计审核的关键控制点（核查会议通知上注明的会议费金额及用途、提供购买办公用品的清单）等方式可以有效避免。再如存货和应收账款的两金占用成本，通过设定绝对或相对绩效考核目标，能够鼓励企业降低相关占用。
2.完善子体系建设，明确操作标准。很多企业顶层规章制度体系比较健全，但忽略了执行层面的子体系建设，缺少部门层次体系的规范指导，造成顶层规章制度无法落地，岗位变换工作就得重新开始，以“人治”代替“法制”，同类型工作因执行者不同导致结果大相径庭，无法形成连贯性和可持续发展。通过完善子体系建设，明确操作标准，用组织行为代替个人行为，解决主观差异带来的执行差异问题。
（四）优化流程和环境
1.优化生产作业流程。隐性成本伴随着业务发生而存在，要根据企业的研制生产特点优化业务流程，特别是业务发生变化时，要及时调整相应的生产管理作业制度和流程，使之更符合业务的要求，减少滋生隐性成本的空间。如航天企业普遍涉及装配、测试、调试、检测、试验环节，应制定与之相适应的标准工作流程，并根据自身特点不断完善局部环节，以满足企业的个性化需求。
2.优化员工履职环境。加强员工队伍建设整体规划，建立人才队伍的建设原则、目标、培养方案，帮助员工设计个人职业生涯，并及时进行评估和调整，使之明确今后的发展通道，清晰了解个人成长空间，有效降低员工离职相关隐性成本，并通过完善的个人激励机制促进人才转化、合理流动，实现员工个人价值与企业整体目标的一致与融合，辅助企业核心竞争力提升，为企业发展做出贡献。
