摘要：资金管理制度和资产管理制度相互促进、相互制约，是现代财政制度不可偏颇的两个重要内容。目前资产管理制度相对薄弱，主要是目前资产管理制度注重财务管理（会计核算）而弱于实物管理，注重预算管理（主要是政府收支分类管理）而弱于项目管理。结合财政实际工作，本文从完善行政事业单位资产定义、完善行政事业单位资产管理办法架构体系、建立非流动性资产登记（批复）制度、建立行政事业单位资产管理全国平台系统、加快推进财政预算管理配套改革等五方面，就加强公共基础设施、政府储备土地等行政事业单位资产管理进行粗浅的思考。
关键词：行政事业单位资产；政府会计制度；信息化；财政预算管理
一、目前行政事业单位资产管理存在的主要问题
1.资产管理规章制度的系统性、有机性有待提高
目前有关行政事业单位资产管理的直接规定主要有行政、事业单位国有资产管理暂行办法等，间接的规定分散于会计法、政府会计制度、基本建设财务制度、部门政策文件如土地储备管理办法等。有关行政事业单位资产管理的规定多而零散，且规章制度间相互衔接、有机统一程度不够，相关工作人员难以把握。
2.资产实物管理方式有待强化
目前行政事业单位资产管理方式主要是依靠行政事业单位内部的财务会计核算、固定资产管理卡等，存在认为主要是财务人员的事情、偏重财务会计核算而实物管理薄弱等问题。而且行政、事业单位国有资产管理暂行办法虽明确了资产配置、使用、处置、产权登记和监督检查等各个环节管理措施，但存在较多的不足：一是其中关键环节产权登记由谁实施、如何实施、法律地位等没有做明确规定；二是在监督检查方面对资产管理各环节的责任追究力度不够；三是各环节措施多是原则性规定，区分不同资产并采取分类管理的具体措施不够，影响资产管理各环节的管理效率。
3.公共基础设施、政府储备土地等资产管理薄弱
公共基础设施、政府储备土地本质上属于行政事业单位资产，但由于该类资产情况相对复杂，且实际上没有纳入行政事业单位资产管理范畴，管理相对薄弱，其主要原因：一是地方政府开发建设、土地收储做法多样，如实施主体上有的成立专门的城投公司、土地储备公司等，而不是相应的行政事业单位，导致较难执行行政事业单位资产管理办法。二是开发建设、土地收储有相对独立的程序规定，如立项审批、竣工财务决算、土地收储红线批复等，实践中容易认为只要履行竣工财务决算、取得收储红线批复等程序就可以了，弱化了财政概念上的资产管理，也有部分地方针对此情况开始探索完善，如厦门市试行建立基本建设形成的资产备案制度。三是开发建设、土地收储普遍存在项目实施周期长，期间人事、实施主体、政策变动等原因导致竣工财务决算都较难，就更谈不上财政概念上的资产管理。四是目前行政事业单位资产管理规定难以适应公共基础设施、政府储备土地管理要求。行政事业单位资产管理主要依靠财务会计核算、固定资产卡管理，对公共基础设施、政府储备土地等资产，仅依靠会计账、固定资产卡很难实现对实物资产的清晰界定。五是开发建设和土地收储过程中，地方政府普遍重视项目进度和固定资产投资，对后续资产管理往往重视不够。
4.资产管理有机协同推进滞后
财政部门重视财政资金的收、支、余管理，大力推进国库集中支付、财政预算管理等改革及信息化建设，但在行政事业单位资产管理改革及信息化建设上未能和相关的财政业务模块有机关联、融合推进，甚至一定程度上削弱了固定资产、公共基础设施等资产管理。相较当前，单位财务人员在不是主要依靠信息化系统进行会计核算时期，通过设立基本建设专户、专账核算等措施，对固定资产、公共基础设施等资产在认识上、核算上都更加到位。
5.资产管理配套制度需要进一步完善
行政事业单位资产管理业务环节多，而公共基础设施、政府储备土地等资产管理涉及部门多，要按行政事业单位资产管理要求加强管理，需要配套完善基本建设、土地收储等配套制度，如项目前期经费管理、土地收储项目管理、代建制等，这些配套制度的完善，直接关系公共基础设施、政府储备土地等资产成本费用归集、价值认定和责任认定等。
二、加强行政事业单位资产管理的主要原则
加强行政事业单位资产管理，在遵循既有的资产管理与预算管理、资产管理与财务管理、实物管理与价值管理等相结合的原则上，有必要明确如下原则。第一，应计尽计原则。其主要内容包括：一是行政事业单位资产的内涵、外延明确，可较好地界定资产是否属于行政事业单位资产，符合行政事业单位资产定义的必须纳入管理；二是资产价值认定精确，对公共基础设施、政府储备土地等资产价值形成过程程序多、历时长、费用种类多等情况，能较好地归集成本费用，正确核算资产最终价值；三是既有资产后续计量精确，对公共基础设施、政府储备土地等资产价值增减变动情况，有可操作的简单便捷的处理办法，较好地动态反映资产价值；四是具有良好的资产补充登记机制，对公共基础设施、政府储备土地等之前没有纳入行政事业单位资产管理的资产，能较好地进行资产补充登记核算。借此实现对行政事业单位资产的全面管理，确保不重不漏。第二，公开透明原则。行政事业单位资产管理依托政府职能部门，其主观能动性和实际监管能力都是有限的，且行政事业单位资产管理体制即使再完善也很难全部覆盖各种各样的情况，只有通过公开透明的方式，强化社会监督，才能有效弥补存在的不足。公开的主要内容包括：一是在资产配置环节公开，对财政支出项目是否形成资产可事先研判并进行公开；二是既有资产信息公开；三是资产使用和资产处置情况公开等。第三，责任明确原则。行政事业单位资产管理要真正落到实处，必须明确资产配置、使用、处置、成本价值认定、评估、登记、统计报告和监督检查等各环节责任，特别是资产配置、使用、处置、成本价值认定、登记环节的责任，并加强责任追究，才能真实反映行政事业单位资产的价值以及后续增减变动情况，真正实现加强资产管理的目标。
三、加强行政事业单位资产管理的重要作用
第一，有利于推动现代财政制度建设。财政资金管理和资产管理是现代财政制度不可偏颇的两个重要内容，两者相互促进、相互制约，联系的纽带是项目支出管理，加强资产管理必须加强项目支出管理。目前财政管理制度一定程度上是以财政资金管理为主的政府收支分类管理，即以政府收支分类科目为工具，对财政资金进行年度预算管理。即使是在实行项目库管理、绩效管理等情况下，其重点还是财政资金的政府收支分类管理，而对项目支出管理和资产管理相对薄弱，如目前的财政报表体系和预决算公开制度，缺乏以项目支出为主线进行反映和公开的方式。通过完善行政事业单位资产管理制度，可从资产管理的要求倒逼财政资金管理更加重视项目支出管理，重构完善项目支出业务流程，使得财政资金管理更加有机、科学、规范，如为确保行政事业单位资产成本价值的认定正确无误，必然要求项目支出预算管理上能实现对项目支出的各种费用、跨年支出等进行归集汇总，这又必然要求项目库管理、预算编制、国库支付、预决算审核、会计核算等业务模块联系更加紧密。第二，有利于发挥财政在国家治理中的基础和重要支柱作用。对行政事业单位资产有效管理的财政资金项目支出管理模式作用重大。项目支出管理一是必然突出项目支出绩效，从而要求政府决策时更加审慎，注重量力而行、实事求是安排项目支出，注重综合考虑项目投入成本和绩效情况等。二是必然强化项目支出的各环节责任，项目支出从项目决策、批复、实施、资金支付、资产管理等各环节中参与单位和人员责任更加明确，必然使得各环节参与单位和人员自觉履行自身职责，注重依法行政，遵守财经纪律。三是必然要求项目支出相关信息资料齐全完整，从而有利于审计、监察、效能等单位客观、公正、便利地进行监督、问责和考核。四是必然要求项目支出的政策制定、工程招投标、政府采购等更加公开、透明，从而推动公平竞争的市场环境建设。五是必然要求项目支出分类、统计更加科学、精准，合理评估财政资本性支出、对企业补助支出、对个人和家庭补助支出等产生的效益，从而进一步规范财政支出政策，更好地发挥财政税收、支出政策职能作用，更好地发挥市场调节作用。第三，有利于进一步完善政府投资行为。加大政府投资更好地促进了社会经济发展，但政府投资普遍存在重视土地、规划、环保等要素而对资金要素的承受力和效益重视不够等情况。如何既保障社会经济发展所要求的政府投资力度，又不断提高政府投资资金的使用效益，一直是财政部门面临的双重压力。通过加强对公共基础设施、政府储备土地等资产管理，一是按照应计尽计原则，将在建、拟建的政府投资项目纳入行政事业单位资产管理的范畴，纳入财政预算管理，可以较好地掌握政府投资项目总体资金需求，从而适度控制新增投资项目；二是结合公开透明的原则，有利于社会公众和监督部门对政府投资项目是否存在重复投资、是否形成资产以及形成资产的成本效益等情况进行监督，从而提高政府投资决策水平；三是通过对政府投资形成资产的评估和考核，可以从结果追溯政府投资项目决策、审批、实施、造价审核、质量管理等环节存在的问题，规范政府投资各环节运行。第四，有利于加强地方政府性债务管理。加强地方政府性债务管理，一是需防止不顾财政财力情况扩大债务规模风险；二是需防止专项债务资金使用不规范，如包装项目融资，难以形成相应资产；三是需防止融资模式创新下形成的各种隐性债务，导致债务底细不清。通过加强行政事业单位资产管理，一是在规范政府投资行为的基础上可以约束地方政府的融资冲动；二是通过政府投资和形成相应行政事业单位资产挂钩，可以解决项目包装融资导致债务资金使用不规范问题，可以反映历年政府投资形成的资产情况，提升地方政府偿债能力，如停车场、污水处理设施、政府储备土地等具有较高价值的资产；三是通过明确资产的权属，可以更好地区分开发建设、土地收储中形成资产的债务是否属于政府性债务情况，减少各种隐性债务的认定难度。第五，有利于进一步明确政府和国企、市场间的关系。通过加强行政事业单位资产管理，可以理清政府和国有企业间的关系、政府和市场间的关系，划清相互间权责，从而有利于规范国有企业管理，使市场在资源配置中起决定性作用。
四、加强行政事业单位资产管理的有利条件
第一，已形成加强资产管理的良好氛围。各级对加强行政事业单位资产管理的认识更加到位。再是完善政府投资制度、加强地方政府性债务管理、规范财政支出预算管理等需进一步加强资产管理。同时巡视、审计等也不断要求加强行政事业单位资产管理。第二，持续推进的财政改革为加强资产管理奠定了基础。财政部门持续推进国库集中支付、政府性债务管理、预决算公开、政府会计制度等改革，这些改革取得了突出成效，为加强行政事业单位资产管理创造了条件、营造了氛围、积累了经验。同时财政改革的深入推进，也要求加强行政事业单位资产管理改革协同推进。第三，信息化发展为加强资产管理提供了技术保障。信息化技术不仅使行政事业单位资产管理财务会计核算更加便捷，而且测量、影像技术的发展为及时获得资产的数量、位置等精确信息提供了保障。持续推进的财政信息化建设培养了大量熟悉信息化管理的财政财务工作人员。第四，政府相关部门改革为加强资产管理减少了阻碍。不断加大的政府投资、土地房屋征收等领域改革有利于加强行政事业单位资产管理，如基本建设项目统一编码制度、三规合一审批、土地房屋征收补偿信息公开等改革为加强公共基础设施、政府储备土地等资产管理创造条件。
五、加强行政事业单位资产管理的措施建议
加强行政事业单位资产管理，必须做到账实、账卡、账账相符，需要完善资产管理各环节办法，特别是资产处置、成本价值认定、登记等环节，需要简单便捷的措施，才能确保运作流畅、核算准确，任何环节措施的不完善，可能导致运作梗塞而大大影响资产管理效率。
1.进一步完善行政事业单位资产定义
目前行政、事业单位国有资产管理暂行办法对资产的定义是指由各级行政事业单位占有、使用的，依法确认为国家所有，能以货币计量的各种经济资源的总称。新政府会计制度对资产的定义是指政府会计主体过去的经济业务或者事项形成的，由政府会计主体控制的，预期能够产生服务潜力或者带来经济利益流入的经济资源。比较两者定义，共同点是明确行政事业单位资产是一种经济资源，区别在于前者强调资产归属和货币计量的属性，后者强调资产形成起因和资产本质，总体上后者更加精确。目前行政、事业单位国有资产管理暂行办法对资产的定义存在的较大缺陷是在概念上不能覆盖本质上属于行政事业单位资产，但实践中通过国有企业实施形成的公共基础设施、政府土地储备等资产，应结合新政府会计制度对资产的定义进行完善。新政府会计制度明确资产形成起因包括政府会计主体过去的经济业务或者事项两种情况，表现形式上可概括为一是支付财政资金对等形成资产的市场行为；二是通过行政权力形成资产的行政行为。据此，无论采用什么开发建设、土地收储模式，只要其资金来源最终属于财政资金支付的，均应纳入行政事业单位资产管理范畴，只是实际操作上通过委托方式实施。也即行政事业单位资产定义为各级行政事业单位实施或委托实施的过去的经济业务或者事项形成的，由行政事业单位控制的，预期能够产生服务潜力或者带来经济利益流入的经济资源。
2.完善行政事业单位资产管理办法架构体系
目前行政、事业单位国有资产管理暂行办法，对流动性资产和非流动性资产管理没有区分，但实际上两者存在很大区别，再是结合资产类别的具体操作细则不完善。行政事业单位资产管理应参照政府会计准则的架构体系完善实物资产管理办法，先是制定行政事业单位资产管理的普遍适用原则；再是针对非流动性资产管理中资产配置、成本价值认定、登记和监督检查等各环节，制定原则性管理办法；最后是结合公共基础设施、政府储备土地等资产特点制定具体管理办法，且必须务求操作简单便捷，职责明确。也即由行政事业单位资产管理办法、新政府会计制度和会计准则共同构成行政事业单位资产管理基础性、框架性的文件，分别从实物资产管理、财务会计核算两方面进行规范，并在实践中不断完善。
3.建立非流动性资产登记（批复）制度
加强公共基础设施、政府储备土地等资产管理，需要建立财政部门对非流动性资产登记（批复）制度。该制度相比于相关职能部门对不动产权籍的登记管理制度，区别在于强调对非流动性资产成本价值以及主管部门的确认登记（批复）。该制度相比于目前行政事业单位资产管理制度，区别在于一是资产需由财政部门进行确认登记（批复）而不仅是依靠单位内部管理和会计核算；二是财政部门确认登记（批复）资产信息比目前固定资产管理卡更加丰富，同时登记（批复）资产的数量、位置等信息，如政府储备土地的面积、方位等，并且附齐图纸、影像测量资料等，确保资产的信息精确无误。建立非流动性资产登记（批复）制度，一是新政府会计制度的客观要求，新政府会计制度的一大特点是对资产核算要求账实更加精确，对资产价值的增减变动等后续计量更加精确，实践中如城市道路等的改扩建通常难以按原已入账的城市道路范围实施，安置房资产在已安置情况下应相应减少安置房资产，没有原已入账的城市道路、安置房资产的数量、位置等信息，后续计量就难以精确反映资产的现行价值及相应实物。二是公共基础设施、政府储备土地等资产形成过程较复杂的客观要求，该类资产形成过程存在开发建设模式多样、实施主体和资金来源多样、涉及部门多、历时较长等情况，如实施主体不是政府会计主体等，仅依靠加强行政事业单位财务核算方式难以适应对该类资产管理的要求，通过建立非流动性资产登记（批复）制度，可以较好解决该类资产形成过程较复杂的问题。三是可以有效弥补新旧政府会计制度过渡时期存在的不足。行政事业单位资产管理应确保应计尽计，才能真正实现加强行政事业单位资产管理的作用。旧政府会计制度对公共基础设施、政府储备土地的财务核算较薄弱，需对历史的该类资产按新政府会计制度要求进行补充核算，借助非流动性资产登记（批复）制度可较好地纠正存在偏差或进行补充核算。四是有利于建立资产信息公开报告制度。加强行政事业单位资产管理，必须充分发挥监督部门、社会公众的监督作用，这就要求公开、报告的公共基础设施、政府储备土等资产的成本、数量、位置等信息更加翔实全面。五是有利于提高行政事业单位资产管理的法律地位，强化管理责任。目前行政事业单位资产管理，更多认为是财务人员的事情，而要真正管理好行政事业单位资产，需要单位领导、项目经办人等共同参与，切实履行各自职责，通过建立非流动性资产登记（批复）制度，使资产管理的要求和责任更加明确。
4.建立行政事业单位资产管理全国平台系统
建立行政事业单位资产管理全国平台系统，有关资产管理的规章制度、资产信息都进入平台系统，按照先予规范再逐步公开原则推进系统建设，最终实现行政事业单位资产出租、出借、出售、处置等均在系统公开透明完成。通过建立行政事业单位资产管理全国平台系统，一是可使行政事业单位资产信息统计、报告更加规范；二是可使行政事业单位资产信息更加公开透明，提高资产管理的权威和公信力；三是通过各地资产管理经验做法、价格信息等共享，可使资产使用、资产处置等各环节运作更加快捷高效；四是有利于市场竞争，培育资产评估、绩效评估、交易主体等优质市场主体，让更多的优质市场主体进一步推动完善行政事业单位资产管理。
5.加快推进财政预算管理配套改革
财政资金管理和资产管理联系的纽带是项目支出管理，加强资产管理必须加强项目支出管理，加快推进财政预算管理配套改革。
（1）建立全国统一的财税信息化系统。加强行政事业单位资产管理，不仅要重构完善本级财政部门的业务流程，而且要加强部门间配合以及上下级财政部门间协调，需要建立全国财税信息化系统。该系统具有如下属性：一是具有良好的生态性，在保证财政基础业务流程一致情况下，能适应各级财政业务细节上的差异，能较好连接部门间的业务管理系统；二是系统能覆盖财政各类业务且实现有机联系，如资产管理业务能和项目库管理、支付管理、会计核算、工程预决算审核等业务间实现有机联系；三是能实现信息分类快捷精确汇总，通过对财政收支不同角度和属性的合理分类、基础字段设置等，能快捷精确地汇总生成各种收支信息，生成与行政事业单位资产管理有关的项目支出及资产信息。结合财政在国家治理和社会经济发展中的基础和支柱作用的定位，财税信息化系统应成为信息化建设的典范和基础。同时通过科学合理地设立由财政收支管理、资产管理、政府运行成本等组成财政综合考核指标，可更加全面、客观地反映各地社会治理、经济发展情况。
（2）加快完善项目支出管理制度。财政支出分为基本支出和项目支出，基本支出经过多年改革已相对规范，项目支出则还需加快完善。公共基础设施、政府储备土地等资产大都是项目支出形成，加强管理必须完善项目支出管理。第一，建立项目支出构成要素（条件）。参照财政政策的构成要素理论，建立项目支出构成要素（条件）。项目支出从是否形成资产看，有的属于消耗性支出不形成资产，有的属于资本性支出可形成相应资产；从生成机制看，有的项目如基本建设项目需多个部门审核后方可实施，有的项目则较简单部门研究后即可实施；按是否建立支出标准可分为有定额标准支出（如按工程定额标准计价的建设支出）和无定额标准支出；从实施程序看可分为按政府采购、工程招投标等机制实施的支出和直接实施的支出；按支出是否需审核可分为需经审核部门审核后支付的支出和无需经审核部门审核直接支付的支出；按资金来源可分为上下级资金来源项目支出和本级资金来源项目支出。通过对项目支出的不同分类，可以概括构成项目支出的基本要素（条件）：支出类别、立项机制、支出标准、实施机制、支出审核机制、资金来源等，有效的项目支出必须具备这些基本要素（条件）。通过建立项目支出构成要素（条件），一是直观的项目支出构成要素（条件）的表述，可让项目责任单位、责任人员等在研究、实施项目时清楚地知道必须怎么做，应注意事项，有利于项目支出的确定和执行。二是能较好地推动项目支出的规范化建设。一方面有利于推动项目支出理论研究，另一方面在明确有效的项目支出需具备的构成要素（条件）时，实际上也明确了无效的项目支出应该承担的责任，实践中有利于规范项目支出。三是能较好地适应项目支出管理模式多样的情况。项目支出类型多，管理模式多，财政改革中难以对所有项目支出制定统一办法，通过建立项目支出构成要素（条件），允许在项目支出构成要素（条件）的差异化不同，既能规范项目支出，又能适应项目支出管理模式多样情况。第二，完善项目库管理制度。在现代财政制度下，项目库管理制度应当成为财政预算资金管理中等同于政府收支分类科目的重要工具。目前各级财政项目库管理制度大都明确了项目支出必须纳入项目库才能支出、优先排序、滚动管理等非常好的基本原则，但项目库管理制度还需改革完善。一是必须真正实现所有项目支出都必须进入项目库的基本原则。项目支出包括公共基础设施、政府储备土地等项目都必须进入项目库，没有进入项目库安排预算的项目无法支出。只有所有项目支出全部纳入项目库管理，才可以全面掌握可形成行政事业单位资产的项目支出情况，确保行政事业单位资产应计尽计；才可以全面掌握项目支出对财政资金总体需求情况，编制跨年度项目预算，避免不顾财力上项目。二是必须加强项目分类研究。财政支出的项目种类繁多，有的项目无须前期工作无须另行安排支出，有的项目包括大量前期工作需安排资金保障，如公共基础设施从项目策划到项目批复，需要实施大量前期工作，项目正式批复前需要安排资金予以保障。因此项目什么时候进入项目库，项目前期工作阶段的支出和实施阶段的支出如何衔接，需要在项目库管理中研究完善，才可更好地保障该类项目支出。也只有项目库能更好地保障政府做出决策的各类项目支出时，项目库管理制度才能得到肯定，顺利地建立并发挥作用。三是进一步提升项目库功能。项目库要真正发挥作用，需要项目单位、人员均参与项目库管理，而不仅限于财政财务人员，因此项目库不仅要实现财政预算资金管理的功能，而且应具备项目管理的功能，既可实现按项目有机分类汇总、预算编制；也可反映项目实施、资金支付和支出核算等情况；还可实现对项目风险监控，如在项目出现进度较慢，项目完成后没有及时结算形成相应资产时，及时提醒相关责任人员。四是项目库管理能够汇总核算完成项目的全部费用。由于公共基础设施等项目通常都有前期工作阶段、实施阶段，且各阶段会发生种类繁多费用，如工可费、农转用费用、土地房屋征收费、建安费用等，通过项目库管理，能够汇总核算各阶段的全部费用，正确核算项目成本，形成完整资产价值。总之，完善行政事业单位资产管理制度，建立现代财政管理制度，需要广大财政工作者坚持以习近平新时代中国特色社会主义思想为指导，从内部做起，从基础做起，深入改革创新，使财政真正成为国家治理的基础和重要支柱，发挥财政应有的职能作用。
