从监查人到审计师和审计委员会公司监控体系的演变
现代商业交易的复杂性和股权分散之后股东的远离公司，公司的监控体系相应地从股东直接监控逐步发展到了由外部审计师和董事会审计委员会共同构成的一种专业和独立的监控体系
外部审计师的起源 1929-1933年大危机之后的美国证券监管上的立法推进，主要着眼于证券交易所和证券经纪商，因为当时人们主要愤怒的对象是华尔街内部人操控的股票池、金字塔型控股公司以及公司高管的卖空行为等等。会计行业的利益结构和审计师的独立性问题，远远没有像安然事件之后被人们所认识到的那么严重。1930年代，在立法要求公开发行股票公司的上市申请文件（财务报表）需要经过审计之前，85%的上市公司已经经过审计。法律要求所有公开发行证券的公司必须经过独立审计，只是对市场已有实践的一种认可，并给会计行业提供了一种业务来源保障。 内控体系建设风潮 《萨奥法案》的全称“公众公司会计改革和投资者保护法案”本身已经表明了对于安然、世通等公司丑闻性质的认识：由于外部审计体系方面的缺陷，上市公司通过操纵会计数据和财务造假，侵害了投资者的利益。《萨奥法案》创设了公众公司会计监督委员会（Public Company Accounting Oversight Board，简称PCAOB），负责监管公众公司的审计，以便保护投资者以及公众的利益。《萨奥法案》第404节对公司高管和外部审计师均施加了有关财务报告真实性和内部控制系统有效性方面的法律义务，并由此掀起了一场上市公司加强内部控制系统建设的全球风潮。 除防范公司通过会计操纵和财务造假欺骗投资者之外，还有几股加强公司内部控制的力量来源。为了应对1970年代普遍性的公司海外贿赂和政治捐款丑闻，美国国会于1977年颁布了《反海外贿赂法案》，将美国为获得或保留业务而进行的海外贿赂认定为非法行为。该法案要求公众公司设计并维持足够的内部会计控制系统。由于1980年代中后期伴随杠杆收购而来的大量内幕交易丑闻的爆发，美国国会于1998年颁布了《内幕交易与证券欺诈执行法案》，规定证券经纪商及投资顾问应遵守规则，建立内控体系。 此外，根据1980年代发布的《联邦判决准则》，美国司法部发布的《组织判决准则》（1988年发布，1991年生效） 鼓励公司设立和保持内部合规程序以防止不法行为发生。9·11恐怖袭击之后颁布的《美国爱国者法案》，要求金融服务业加强内部控制以防止恐怖组织的资金流动，并同时要求对这些内部控制措施的有效性进行审计。 监管者对内控的强调，带来了会计行业巨量的业务增长。审计师与监管者在加强内控体系建设和提升审计标准方面有共同的利益。因为内控和审计的要求越高，审计师获得的报酬也就越多。但是内控制度建设是否能够真正奏效，还要看实际执行。能否在加强公司内部控制制度建设，给审计师带来业务机会的同时，在审计师独立性上得到根本改进，并让审计师承担起探查公司财务欺诈行为的义务。 审计委员会的兴起 公司审计委员会并不是近一二十年才有的新鲜事物。美国大都会保险公司设立审计委员会的历史已经超过八十年了。就监管法规方面来说，从软性建议到硬性要求上市公司设立审计委员会的有据可查的历史也已经接近70年了。 1939年，纽交所首次提出由“非雇员董事”组成的委员会挑选外部审计师（会计师事务所）的政策建议。1940年，美国证监会提出了：外部董事提名外部审计师，股东投票选聘由外部董事提名的会计师事务所。不过，直到1960年代末，审计委员会的做法并没有普及开来。 1977年，纽约股票交易所在时任美国证券交易委员会主席的要求之下更改了上市规则，正式推行其“审计委员会”政策，要求每一个在纽交所上市的公司都必须在1978年6月底之前，设立由独立董事组成的审计委员会。此时，80%的纽约股票交易所上市公司已经自觉设立了董事会的审计委员会，纽交所上市规则上的正式规定实际只是对这种最佳实践的肯定和进一步支持。公司审计委员会的成员要符合纽约股票交易所有关独立性、资历和专业方面的要求，并且要符合其他一些法律和监管规则的要求，其中包括《萨奥法案》的要求。审计委员会成员中至少要有一名人员是证券交易委员会所定义的财务专家。这一点与中国的有关规定是一致的。设立审计委员会从公司自觉行动变成法规强制之后，审计委员会的职责，特别是在避免经理层操控外部审计师问题上得到了空前的关注。
1980年代开始，美国会计行业发生了一个重大的商业模式和收入结构转变，咨询收入和非审计业务突飞猛进，甚至大大超过了其审计业务收入。引领这一转变风潮的就是最后沦为安然造假帮凶的安达信。安达信于1950年代推出了会计业务的第一个计算机程序，为通用电气公司的肯塔基工厂安装了一套薪酬系统。到1980年代，各大会计师事务所纷纷开始将自己定位为一个全面服务的商业咨询公司，以营业收入计，八大会计师事务所中的六家已经名列美国十大咨询公司。由于新上市公司数量减少，审计业务增长缓慢；审计业务的内容相对标准化，收费公开可比较，而管理咨询业务的内容很个性化，没有审计业务那样的公开性和可比较性。会计行业整体上出现忽视审计业务，把审计业务当作拓展管理咨询业务的手段，甚至因此丧失了具有长期传统的审计师独立性。本该独立的外部审计师由于自身所在会计师事务所的管理咨询收入增长压力，受到被审计公司管理层的操纵而失去了其独立性。因此，监督公司与独立审计师之间的关系就成为了审计委员会的一个重要职责。
对公司与会计师事务所关系的监控 在股权分散的上市公司，股东了解上市公司运作情况的主要甚至可以说是唯一途径就是公司披露的财务报告。财务报告缺乏真实性，股东就无从了解公司的实际运作情况。外部审计师就是“股东花钱”聘请来检查公司财务报告真实性的。可是，同样由于股权分散，股东聘请外部审计师这笔钱的签字笔却握在公司的手中。因此，董事会尤其是其审计委员会，在公司聘请哪家会计师事务所和监控公司与会计师事务所的关系等问题上，便成为了公司治理的一个关键点。 监控公司与其独立审计师之间关系的工作，实际就是两个大的方面，一是审计本身的问题，二是审计之外的利益关系问题。审计本身的问题，主要是由一系列的审计规则来监控，这些规则是逐步积累起来的，并且相对比较明确，关键在于执行。审计之外的问题，范围很宽泛，涉及整个公司治理系统的运作，审计行业和管理咨询行业的市场竞争态势等等，则处于一种动荡和变化之中。 由于上市公司与其独立审计师的关系问题事关重大，不能把宝都押在审计委员会的身上。与董事、经理薪酬等问题相比，在公司财务报告和审计方面，从证券监管部门到证券交易所都有更为详尽和更为严格的规定。尤其是在安然事件之后，美国开始强制所有会计师事务所都不能再提供管理咨询服务。会计师事务所在进行公司财务报告审计的过程中，发现和积累了很多有关公司财务和经营运作方面的问题和经验，在此基础上给公司提出改进建议，甚至进一步提供全 面的管理咨询服务，本来似乎是很有效率、顺理成章的事情，现在却发展到了会计师事务所必须远离管理咨询业务的地步。 事实上，现代管理咨询业的鼻祖，麦肯锡公司的创始人麦肯锡本人就是会计师出身。他的管理知识和对企业经营问题的洞见，正是来自于作为会计师到处查账的经验积累。由于见多识广，以致在他头头是道地向一家客户企业董事会分析其管理中存在的问题之后，被聘为了该企业的首席执行官，最后累死在这家企业的首席执行官位置上。由此他得出了麦肯锡公司“只是帮助客户解决问题，而不是替客户解决问题”、“不介入客户企业内部事务之中”的遗训。 安达信公司则是走得太远了，尤其是在上个世纪九十年代，安达信公司的管理咨询业务飞速增长，安达信咨询的营业规模已经超过了安达信会计，非审计服务超越了审计服务，衍生业务超越了主营业务。最后陷入为了更大的非审计业务利益而丧失审计业务独立性的境地，并沦为企业财务造假的帮凶。 无论是在让谁提供和如何提供审计服务的问题上，还是在会计师事务所能否提供非审计服务的问题上，需要公司董事会和其审计委员会把握的关键点都在于审计师的独立性上。审计师独立性的关键点是独立于被审计单位经理人员，不能被审计单位经理人员所操控。