资源环境审计研究
一、前言 二、云南省资源环境审计现状分析
（一）在审计类型上，以财务审计和合规性审计为主 云南审计人员的知识背景多以财务会计为主导，目前资源环境审计的具体实践，仍以财务收支审计和合规性审计为主。由于审计人员的知识结构与经验积累大多在于与环保资金有关的审计方面，采用的方法也依然是普通的审计方法，与资源环境审计的专业要求还有很大差距。所以，审计部门主要对社会各界的一、前言 二、云南省资源环境审计现状分析 （一）在审计类型上，以财务审计和合规性审计为主 云南审计人员的知识背景多以财务会计为主导，目前资源环境审计的具体实践，仍以财务收支审计和合规性审计为主。由于审计人员的知识结构与经验积累大多在于与环保资金有关的审计方面，采用的方法也依然是普通的审计方法，与资源环境审计的专业要求还有很大差距。所以，审计部门主要对社会各界的环保资金使用是否真实进行审计，以及相关项目的资金预算、决算审计。（表1）显示，有46.67%的政府部门、57.89%的内部审计部门以及66.67%的社会审计部门进行了财务审计，其次就是合规性审计，绩效审计很少涉及。
（二）在审计对象上，以国家安排的专项环保资金使用为主 资源环境审计的对象应当包括资源的使用与节约、环境保护资金、环境政策以及有关资源环境管理活动等许多方面,但由于我国审计起步较晚、技术力量薄弱、缺乏相关的工作制度及人才。再加上我国宪法与法律中都wWw.LWlm.com没有明确对资源环境政策和政府部门资源环境管理活动进行审计监督的规定。所以，我国目前的资源环境审计仍然以环保资金审计为主。云南在审计对象上则更窄，以国家安排的专项环保资金使用为主。如在2008年至2010年期间，云南省审计厅对全省土地专项资金调查，对土地出让金征收管理及土地开发整理项目资金审计、滇池“十一五”规划水污染防治专项资金审计，昆明市审计局开展了松花坝水库水源保护区资金审计，嵩明县冷水河租用地租金使用专项审计、退耕还林、天保林专项资金审计等。这些审计项目都是关于国家安排的专项环保资金使用。 （三）在审计项目确定上，以严重污染及资源浪费的重大环境问题为线索 云南是以山地为主的省份，自然资源丰富，生物多样性在全国乃至全球具有重要地位，但随着经济的快速发展，云南的资源环境问题也逐渐突出。如水资源以滇池为代表，已经受到了重度污染；大高原湖湖泊中滇池外海、异龙湖、滇池草海、星云湖、杞麓湖水质受到中度或重度污染。云南省审计厅在2008年至2010所做的资源环境审计项目就是关于八大湖泊水质、滇池治理项目的严重污染问题，以及抗旱救灾资金和物资等。这主要是由于资源环境保护需要大量的资金、政策、法律、技术和相关人员，并且需要政府调动许多部门、许多行业来共同参与，所以在其审计项目的确定上通常是以在资源环境方面暴露并引起政府审计机构关注的重大环境为线索来确定。 （四）在审计的实施方式上，以强制审计为主 根据审计实施方式不同，可将资源环境审计划分为强制实施和自主实施两类。云南省在对重大资源环境开发利用管理、环保工程以及重大资源环境政策进行审计时，根据上级要求进行审计的强制审计占到了37.5%，自主进行定期审计的仅有12.5%。企业内部审计部门几乎没有进行资源环境审计，在我们调查的19个大型企业的内部审计部门中，只有保山麒麟水泥厂做过固体污染防治、水污染防治、垃圾处理等国家强制要求审计的内容。由于地方保护主义的存在和对环境问题认识的滞后等一系列因素，环境政策在执行中遭到抵制、执行不力的情况时有发生。因此，为确保资源环境管理的良性运转，还必须以实施强制审计为主，只有实行强制审计才能确保资源环境的科学管理。 三、云南省资源环境审计问题及原因分析 （一）资源环境审计资金投入少，技术力量薄弱 在西方国家，资源环境审计在很多组织与政府部门开展，经济实力和技术力量一般都比较雄厚，资源环境审计也相对成熟。我国的审计起步比较晚，在审计的发展中还受到了经济环境、科技环境、政治环境等诸多环境因素的影响。在资源环境审计方面的研究则起步更晚，至今才有20多年的历史。通过（表2）可以看到，云南省审计部门在资源环境审计方面的投入很少，绝大部分占审计工作总投入5%以内，有极少部分占审计工作总投入5%-15%，超过15%的审计单位就没有。 （二）资源丰富但生态环境脆弱，资源环境审计内容单一 （三）资源环境审计认识不足，缺乏具体的实施方法和评估标准 调查显示，资源环境审计在云南并没有得到充分的认识。在省会昆明进行调查，只有云南省审计厅和昆明市审计局对资源环境审计还有一定的认识，但到了各个区就几乎没有进行资源环境审计，再到其他的市、县等，对资源环境审计的认识就象天方夜谭了，可见云南对资源环境审计的认识确实有待于加强。关于“您认为目前资源环境审计工作存在哪些问题？”，云南省审计厅、五华区审计局、盘龙区审计局、华信华昆会计师事务所、大地会计师事务所、腾冲会计师事务所、云南铜业等都做出了对资源环境审计没有专业的实施指南，工作依据、实施办法、评估标准等的回答。同时通过（表3）数据显示，除了部分被调查单位选择不知道外，对于是否应制定具体实施方法和评估标准，都选择必须制定。由于资源环境审计离不开环境成本效益分析。对于成本效益的分析,应用哪些指标来科学反映环境成本和环境效益是资源环境审计的评估标准，因缺少评价环境成本和效益的指标体系，我国现行的资源环境审计可操作性差、审计风险大。因此,开展资源环境审计，完善的实施办法和评估标准显得至关重要。然而,在我国已颁布实施的审计规范中,并没有这方面的内容。目前不仅在云南，就是整个中国也缺少系统的环境审计理论阐述，在对资源环境审计方面所做的宣传也比较少。没有专业的实施指南，工作依据，长期规划不充分，缺乏评价体系，组织体系不健全是目前有待解决的问题。 （四）相关法律法规缺乏 由于资源环境审计的特殊性和复杂性，再加上若欠缺相关的审计依据和评判标准,审计机构开展资源环境审计时显得无所适从,不利于审计风险的防范,也给资源环境业绩评价带来很大困难，所以建立相关法律法规显得很重要。我国现今有一些资源环境的税制，如资源税、土地增值税、耕地占用税、城镇土地使用税等，但这根本就起不到保护资源和环境的作用。在环境方面没有单独设立环境税，我国现行资源税的课税对象仅为矿藏资wWw.LWlm.com源,未将急需保护的水资源、草原资源、森林资源和土地资源纳入资源税的征税范围,课税范围也很窄, 资源环境的相关税制不健全，相关的法律法规就更是缺乏，虽然国家已颁布一系列有关资源环境的法律，法规，地方政府也制定了资源管理和环境保护的行政法规，但涉及面还是太窄，并以实物操作难以结合。
（五）审计力度小，参与资源环境审计部门少 四、云南省资源环境审计的治理对策 （一）提高资源利用率及公众环保意识 要提高资源利用率必须提高社会公众的环保意识。由于云南的资源较为丰富，环境相对于工业较发达的城市好，所以公众一直认为云南资源环境问题不是问题。而实际上云南近年的环境破坏很严重，必须优化工业空间布局。结合城市总体规划、生态环境功能区划的要求，合理确定工业发展布局，重点抓好冶金、建材、化工、火电、造纸等关键行业清洁生产，培育一批废物综合利用、污染物排放强度低的环境友好企业。通过审计机关的资源环境审计结果的公告，使全社会公众了解我省在资源环境、资金、和项目合理开发利用方面存在的问题，提高对生存环境的关注度，通过审计监督结果的公告，督促有关的部门单位增强资源环境意识，自觉和严格地执行资源环境政策；重视环境保护工作，促进社会经济的可持续发展。 （二）构建多元审计格局 云南在2007年成立了农业与资源环境审计协调领导小组，形成了农业与资源环境审计协调机制。每年省审计厅安排资源环境审计项目，有效地开展了工作。几年来的努力已经取得了很好的工作成绩和工作效果，扩大了云南资源环境审计的影响力。云南应充分发挥农业与资源环境审计协调领导小组的作用，把多元环境审计工作格局与财政审计大格局更加有效结合，在条件成熟的情况下在全省各级审计机关设立资源环境审计机构；让资源环境审计的工作目标与大财政审计格局的工作目标结合。今后在条件成熟的情况下，应在全省各级审计机关设立资源环境审计机构，以充实的资源环境审计人员，专司资源环境审计工作，有效发挥审计机关在资源环境建设方面的积极作用。同时要切实加强对基层审计机关资源环境工作的指导，要根据资源环境审计的具体项目和内容，因地制宜地组织开展合作审计，整合审计资源，提高审计绩效；针对环境审计多元化的特点，有效整合审计资源，组织在财政、投资、金融、企业、经济责任和涉外等专业审计领域，从整个社会的可持续发展出发，关注资源节约、环境保护、转变经济发展方式、调整产业结构和危害资源环境安全等问题；为云南深入开展资源环境审计奠定良好的基础。 （三）突出重点专项审计 复、资源调配、监督管理、科技示范”治理效果。 （四）提高审计人员素质 资源环境问题具有全球性、地区性特点，资源环境保护是一项需要政府调动许多部门、行业参与的大型活动，需要大量资金、技术、法律、政策、人员等方面的支持，资源环境审计具有同样的特性，这就要求审计人员具备一定的专业知识和素质要求。提高审计人员素质，可适当招收资源环境专业人员充实审计队伍或采取选送业务骨干到主管部门或基层单位挂职交流、从资源环保部门选调专门人才，积极组织开展资源环wWw.LWlm.com境审计业务培训，帮助审计人员不断更新知识、优化结构、提高素质等方式不断充实和培养资源环境审计专业人才。积极聘请外部专家，通过与高校和科研机构合作，建立专家档案或专家库，聘请在资源环保领域具有丰富理论功底和实践经验的外部专家，通过直接参加审计项目或召开专题研讨会等方式，指导、帮助资源环境审计工作，弥补审计人员专业技能上的不足，提高资源环境审计工作的质量和水平。 （五）学习国内外先进经验 我国资源环境审计需要借鉴发达国家的先进理论和有效经验，而我省的经济力量和技术力量都很薄弱，则更应该借鉴国内外资源环境审计先进经验。如以联合审计为主要模式,即联合内部审计、会计主管部门、环境保护部门、环境工程技术专家、律师等加入审计工作。环保部门具体负责制订环境规划和政策,对环境保护的最新信息、动向以及发展趋势有着全面的了解和深刻的认识,审计、会计主管部门与之协调、协作,既可以促进使其更好地履行职责,又为不断更新和提高自身的能力打下坚实的基础,以提高资源环境审计的效率和效果。此外,加强对地方区县审计机关的业务指导,增强他们的参与性,促进区县审计机关结合各自实际情况开展资源环境审计,为提高整体资源环境审计业务的水平打下基础。坚持环保与经济发展并重的原则，加强资源环境审计的学术交流和理论研究显得很有必要，是我省的资源环境审计走上规范化和制度化的道路。