一、背景
当前，互联网行业得到迅速发展，特别是移动互联网技术的成熟更是直接促使大量互联网相关企业的涌现。据中国互联网络信息中心(CNNIC)第36次《中国互联网发展状况统计报告》，截止2016年8月底，中国网民人数已达7.49亿，有12亿手机用户，8亿微博、微信用户，每天信息发送量超过200亿条。全球互联网公司十强，中国占了4家(阿里巴巴、腾讯、百度、京东)，中国已成为名副其实的互联网大国。如今，互联网的连接成本变得越来越便宜，已经成为一个基础服务和普惠性的工具。如何及时把握互联网+方面的专业服务新机遇，让传统审计服务切入互联网、大数据、云计算领域，已成为注册会计师的新挑战。
杭州A科技股份有限公司(以下简称A公司)，成立于2010年9月13日，主要业务为互联网应用平台的开发和运营。A公司研发和运营的一款显现美、推荐美的图片社交软件在互联网非常走红。该款软件定位于女性用户，90后用户居多，不仅可以让用户给照片上打上心情标签，展示情感沉淀，美女们还可在图片上添加特效。比如，做成怀旧模式，脸红一下，脑袋放大。通过这款软件可以构建起一个品牌、美食、穿衣搭配、商家的年轻人消费生态圈。A公司的商业模式主要包括CPS(以实际销售产品数量来换算广告刊登金额)和CPC(按点击收费的广告)。图片社交把生活变成了一个个潜在的消费场景，用户在A公司APP上分享自己的穿衣搭配、彩妆、包包鞋子、到过的地方、吃过的美食，以带动和刺激更多消费。在该款APP上，各品牌专区醒目：KFC、Cannon、Dior、ZARA、Swatch、Chloe、JNBY、Bottega Veneta、LV、Agnes b、Starbucks、Alexander McQueen、G u c c i 、P r a d a 、C a r t i e r 、Buegberry....囊括很多品牌。
控股股东X和J夫妇直接以及间接持有A公司57.83%股份。他们也是A公司的创始人。他们在2014年6月，开发推出涉足移动社交的上述应用软件，拓展品牌在移动端的传播模式。根据A公司提供的数据，该APP软件创立第一周，用户破万，一个月后，用户过百万，6个多月后，用户过千万。截止2015年末，A公司的用户已超过1亿。图片社交软件的发展一向被资本方看好。在国外，图片社交的领头羊Instagram的月活跃用户达3亿，2012年9月被Facebook以7.15亿美元收购，目前估值350亿美元。此外，阿里巴巴斥资2亿美元参与快照分享平台Snapchat的E轮融资，估值150亿美元。A公司成立后，一系列的品牌化推广，需要在营销、品牌这块投入更多的资金。
A公司从2011年至2014年持续进行了多轮融资，2015年该企业聘请了天健会计师事务所(特殊普通合伙)(以下简称天健或者我们)协助其进行早期与各轮融资相关，以及后期与股份制改制和全国中小企业股份转让系统挂牌有关的财务报表独立鉴证工作。
二、做法
对注册会计师而言，互联网企业在业务模式和盈利方式上的创新给注册会计师执行审计程序的时间、范围和程度，以及进行职业判断带来诸多困扰。在工作实践中我们主要采取了以下措施。
(一)早期介入
由于A 公司的业务模式相对复杂，会计核算基础比较薄弱。例如，A公司初创时期存在把款项，如充值收入、购买某项权利或产品的收入等，存入个人卡或账外账户的情况。再比如，A公司在前期存在大额研发支出，且部分支出存在账外支出的情况等。
针对上述问题，我们采取了早期介入、长期督导的工作策略，在A公司成立不久，就主动帮助公司培训财务管理团队，提出财务处理方面的整改建议，逐步夯实公司财务核算基础。此外，早期介入也使得我们有充分的时间对A公司的控制环境、经营环境、产品的制造研发过程，以及经营风险、高管人员背景等进行深入了解和作出详细评价，以时间换空间的方式，将互联网企业审计风险降低到我们可接受的水平。
(二)利用专家
A公司的主营业务内容具有特殊性和创新性，需要注册会计师做出职业判断的方面特别多。例如，合作分成模式的出现，在会计核算上会产生收入总额法和净额法确认的差异。再比如，A公司在实际运营的过程中，为降低宣传推广成本、同时利用现有资源，与相关合作方进行业务上的互换，这些业务上的互换需注册会计师从交易的实质上、相关产品的公允价值上来判断是否属于非货币性交换以及是否确认收入。
在审计实务中，我们经常性地利用相关行业专家的工作，来帮助我们做出专业性的判断，以减少不必要的误判。
(三)重视内控
由于互联网企业较之于传统行业具有较强的特殊性。特别是互联网企业经营风险远高于传统行业，毛利率奇高且收入成本配比性差，产品或服务更新替代频率高，参与人员的素质要求高。这些固有风险的存在，使审计工作一直伴随着高风险带来的挑战。
为此，我们特别关注A公司内控制度的设计、制定的合理性及执行的有效性，以确定内控是否可信，是否有效运行。
(四)双重审计
由于互联网企业的用户流量信息是独立于财务会计核算体系之外的，特别是对于A公司这样用户量飞速增长的公司，用户量变化直接影响着企业未来的收入和收益。因此我们在审计工作中会重点寻找财务信息与非财务信息的连接点，例如关注网页用户的PV(访问量)、UV(独立访客)、IP(独立IP)，以及APP用户的下载量、注册量、活跃度、留存率等非财务指标，特别是这些指标趋势与财务会计核算的收入趋势出现背离的情况，采取有针对性的审计计划和审计程序，从逻辑、趋势上判断数据的合理性、真实性，充分识别相关的重大错报风险。
这方面，我们会聘用专门的IT专家对A公司实施IT审计，从非财务信息印证财务信息，以有效应对A公司数据量多、信息多，以及网络安全问题可能对审计结论产生的影响。我们基于以上所执行的工作及获取的证据，向该企业出具了独立鉴证报告。
三、成效
A公司于2011年完成A轮投资，2014年完成B轮融资，获得经纬中国、林利军联合领投，王亚伟旗下千合资本及原有资方国科嘉和、盈动投资等知名投资机构的跟投。三年多的时间，A公司的估值从1750万提升到18亿，翻了100倍。A公司为提升产品、扩充人才、提升硬件设施、优化服务存储，于2015年完成股份制改制，于2016年完成全国中小企业股份转让系统挂牌。新三板挂牌之后，A公司开启新一轮融资，估值上升到60亿元。
我们作为独立鉴证方，凭借我所总部位于杭州地区这一独特优势，利用多年服务A公司积累的经验，在发现和挖掘互联网企业专业服务方面进行了有益的探索和尝试，为之后的B公司、C公司、D公司等数十家互联网企业提供了会计咨询和审计服务。另外，我们在项目审计过程中，还对如何进一步完善互联网企业资金管理和信息披露的内部控制制度作了归纳总结，有利于我们为互联网企业 提供审 .鉴 .服务的同时，协助被审互联网企业提升内部管理的规范性，以及拓展自身鉴证服务的内在价值。
四、启示
天健在为互联网企业提供鉴证服务工作中所获得的启示包括：
1.风险导向审计能力得到提升。通过对互联网企业的审计，相关执业人员在结合项目实际情况、风险导向原则以及注册会计师的职业判断确定等方面积累了较多经验，对互联网企业相较于传统行业审计的特殊性有了更好的认知和理解。在日常审计工作中更加重视从非财务信息印证财务信息、重视企业基本面的分析和逻辑判断，风险识别和应对能力得到提升。
2.审计人员专业知识得到拓展。通过对互联网企业的审计，相关执业人员对互联网企业的行业背景、技术手段、业务类型、专业用语等有了系统了解和掌握，例如GMV指成交总额，用户活跃度、灰色用户、活跃用户、付费用户，还有用户留存率指产生消费的各类别用户等。与互联网相关的专业知识和技能在实践中得到拓展。
3.审计专业服务领域得到创新。通过介入互联网业务的尝试，我们的审计业务不再局限于传统行业，持续开拓了赶街(农村电商)、悦蓝(电子书商)、静博士(生活和医疗美容服务)、新伟业(网络信息服务)等互联网项目，同时给事务所带来了IT审计业务。审计服务领域得到创新，迎合了制造业、消费业未来转型方向。
4.年轻一代审计队伍得到锻炼。通过介入互联网业务的尝试，参与审计业务的九零后年轻人工作兴趣更加浓厚，培养锻炼了既懂审计专业知识，又具有IT业务和技术基础知识的年轻一代审计团队，降低了互联网企业可能利用审计人员对其公司业务和技术的不熟悉而采取各种方式来蒙蔽审计人员的风险。
