【摘要】关联方交易在我国的上市公司中非常普遍存在，它是上市公司经济行为中重要的组成部分。本文先对关联方的相关概念进行了界定，选择关联方交易舞弊现象为分析对象，并以此作为理论依据，解释了上市公司利用关联方交易舞弊的动因、方式，并站在注册会计师的视角对我国关联方审计的现状和成因进行了分析，最后以此为基础针对关联方交易舞弊审计提出了一些建议。
【关键词】上市公司；关联方交易；审计
1相关概念界定
1.1关联方的界定
企业会计准则对关联方作出如下定义：“一方控制、共同控制另一方或对另一方施加重大影响，以及两方或两方以上同受一方控制、共同控制或重大影响的，构成关联方。”
1.2关联方交易的界定
企业会计准则将关联方交易定义为：“关联方交易是指关联方之间转移资源、劳务或义务的行为，而不论是否收取价款。”
2上市公司关联方交易舞弊及审计现状分析
2.1关联方交易舞弊的类型
上市公司关联方交易舞弊类型主要有以下6种：1）关联购销舞弊，由于购销业务是上市公司主要的日常经营活动，所以其与关联方的购销业务也是较为普遍的，因此关联购销舞弊也是最常见的一种关联方交易舞弊；2）受托经营舞弊，目前出现了多种利用我国受托经营法规相关制度的不完善和相关缺陷，达到实现利润操控目的的经营舞弊；3）资金往来舞弊；4）费用分摊舞弊，该种舞弊现象常存在于上市公司与其子公司之间；5）关联方资产重组舞弊，是在资产重新组合过程中普遍存在着关联方交易，上市公司通过该手段以达成转移利润、改善经营业绩等目的；6）关联交易非关联化，随着相关法律制度的不断完善，上市公司为了将实质上的关联交易粉饰为非关联交易而开始使用各种手段[1]。
2.2关联方交易舞弊的动因
本文以财务舞弊三要素的理论框架下，将关联方交易舞弊的动因总结归纳为以下3个因素：1）压力因素：导致企业舞弊的直接原因就是“压力”，这些压力主要来源于监管单位、外部投资者和公众；2）机会因素，如：企业内部控制体系存在漏洞、内部审计制度不健全等，都给公司的舞弊提供额机会；3）借口因素，在面临压力、获得机会后对于上市企业来说，实施舞弊就只差一个借口，无论借口是否合理。
2.3上市公司关联方交易舞弊审计现状及成因分析
我国审计准则针对上市公司关联交易提出了相关要求，虽然目前的审计准则已经对关联方交易舞弊进行了特别的关注，但注册会计师在对关联方交易进行审计时还是出现了各种各样的问题，效果并不是很满意。问题主要集中在：1）执业人员关联审计意识薄弱：首先审计从业人员对于关联交易缺乏应有的职业关注；其次，由于知识和经验的缺乏，无法形成有效的审计意识。2）关联交易审计流程存在瑕疵：首先审计资源分配不合理，由于关联交易舞弊自身的复杂性和隐蔽，以及注册会计师自身知识和经验的缺乏，要求其对审计资源要合理配置，才能够达到审计目的；其次审计证据来源单一不充分，最后对关联交易审计披露不充分；3）上市公司内部会计监管存在的问题：首先，我国上市公司缺乏合理的股权的结构；其次，独立董事与监事之间存在矛盾冲突；4）上市公司外部会计监管存在的问题：管制关联交易最有利的两个部门证券交易所以及证监会的管理及处置力度不够，最终使得公司非法操作后带来的利润远远大于非法操作的成本，为其盈余管理提供了有利的环境[2]。
3上市公司关联方交易舞弊审计问题测成因分析
3.1关联方及关联方交易识别难度大
关联方交易审计工作难度与其他项目比较而言难度较大，主要体现在关联方交易的复杂性和隐蔽性。首先，关联交易的形式多种多样，而且在不断变化，更为重要的是每个关联交易并不是单独存在的，往往相互交错，你中有我，我中有你；其次，上市公司的经营规模比较大，经营业务涉及的范围比较广，有很长的供应链，这就使得关联交易更具有隐蔽性，所以在审计时要将所有的关联交易识别出来难度比较大。
3.2关联交易审计相关制度和程序不完善
3.2.1关联交易审计相关制度不完善注册会计师是根据审计准则的相关要求对上市公司的关联方交易进行审计，相关制度的是否健全，是否科学将会影响注册会计师审计的审计结果。我国的相关审计制度不完善主要体现在关联交易披露体制不健全、关联交易法律制度不完善两个方面。3.2.2关联交易审计程序不完善关联交易审计程序不完善主要体现在：①对关联交易审计运用的分析性程序不恰当：没有将关联交易与其他交易区分开来，分别实施不同的审计程序，这样使得注册会计师容易忽视被审计单位的关联方交易财务问题，更不要说是故意伪造和隐瞒的关联方交易了。
3.3审计人员缺乏应有的审计素养
审计人员作为关联交易的审计主体，将会对审计结果产生直接影响，他的专业胜任能力和职业道德会影响审计结果的质量，是审计人员执业能力最为重要的两个方面。从以往审计失败的案例来看，审计人员往往因为缺乏应有的职业怀疑态度，未能充分掌握关联交易的相关知识，以及职业判断能力不强是导致审计失败的主要原因。
4上市公司关联交易舞弊审计的相关建议
4.1完善关联交易相关法律法规，加大违规处理力度4.2加强审计人员职业素养会计师事务所应该从关联交易的类型手法、生成机制、风险评估、审计程序和审计重点几个方面对注册会计师提供针对关联方交易审计专门培训，从而加强注册会计师关联交易的审计风险意识，提高职业判断能力，进而使关联交易审计收到良好效果。并定期对其进行道德宣传和教育，鼓励他们之间的相互交流，形成道德至上的良好氛围。4.3加强我国关联交易的监管制度首先，关联交易的监管制度不在“多”，而在于“精”，若过多的话，不仅会增加企业的披露成本，同时也会增加政府的监管成本；其次，监管制度还要重视公平。
参考文献
[1]黄董,黄甜.上市公司关联方交易的信息披露[J].财务与金融,2014,(04):54-57.
[2]徐向艺,陈振华,李治国.中国上市公司关联交易生成机制及规范治理研究[M].北京:经济科学出版社,2010.23-50.
作者:叶桐单位:江苏联合职业技术学院徐州财经分院
