关键词：公司治理；内部审计；功能拓展
一、 内部审计的基本功能 分析
内部审计是企业内部组织管理中分离出来的一种监督和评价职能，它通常是接受经理的委托，对下属单位各项经营活动进行检查、监督和评价。经理层作为股东的代理人承担着为股东财产保值增值的职责，并将股东财富最大化作为企业的 发展 目标。在管理过程中，经理人要将自身承担的责任和目标在企业内部层层分解，逐步落实。外部审计是为了降低股东和经理由于委托——代理关系而产生的信息不对称性，解除管理层受托经管责任而产生的，内部审计则是由于管理层与下属部门之间的委托——代理关系而产生的，有效的内部审计可减少下属部门的逆向选择和道德风险，降低经理对下属的监督约束成本。
企业规模越大，业务越复杂，存在的风险越多，企业所受的外部市场竞争的约束越强，内部审计就愈加重要。
企业规模越大，企业内部组织分工就越细，从企业组织结构来看，其企业层次增多，管理幅度加大，各部门或岗位所掌握的信息相对于原来的综合部门或岗位越来越少。信息越来越分散到不同的部门，各部门各作业环节相互协调的时间增加，难度加大。由于各环节决策信息不充分和决策者的有限理性，导致对决策方案的选取不确定性加大，企业承受的风险增加，组织内部成本大大提高。根据科斯的交易成本理论，企业存在的必要前提是企业内部组织成本应小于市场交易成本。因此，企业在扩张过程中要借助于内部审计，对企业内部的流程和结构进行分析评估，对偏离企业组织目标，组织成本高于市场交易成本的业务单位进行剥离，使其外部化；而对其市场交易成本较高，企业潜在组织成本较低的业务单位可通过购并手段等方式使其内部化，从而优化企业作业链的配置，提高其增值能力，为股东创造更多的价值。
近年来，随着 金融 市场的风险进一步增强，内部审计逐步成为公司治理的有效工具。今天股东保护主义、环保主义和以人为本，创造和谐 社会 的呼声日高，公司承受的市场约束和社会责任空前增加，并且由于信息技术的发展和经济全球化的深入，各国公司在全球争夺资源和市场也日趋激烈，这导致公司承受的市场风险空前加剧，因此经理人与下属单位之间合约关系的签订和履行愈加复杂，不确定性也加剧。那么如何对下属单位实施资源分配和责任分担与利益分享相结合的有效机制，如何随着经济环境的变化将企业外部的市场约束转化为企业内部激励与约束相结合的动态平衡机制是经理人面临的首要 问题 。企业内部控制体系和业绩评价机制的建立正是企业经理以合约（制度）方式对前述问题的实现手段。那么企业必须有一个独立于生产经营活动的部门对上述问题进行监督与评价，确保组织运行的高效率和风险的可控性。这成为推动内部审计不断发展的驱动力。也就是说，经理与下属单位的委托——代理关系引起的信息不对称性，和经济环境的不确定性及人的有限理性导致经理与下属单位的合约存在不完备性，促成内部审计的产生及发展。
由于中国经济体制的改革是由计划经济逐步走向市场经济，由于路径依赖的影响，企业领导和职工都习惯于国家计划的行政约束，而对来自外部市场的约束缺乏敏感性和适应性，因此即使企业改组为股份公司，并在国内或国际资本市场上市，但他们的思想观念和行为方式仍然带有过去大一统计划经济的烙印，股东会、董事会和监事会的配合与协调需要反复磨合，企业内部控制制度和其它市场化监督机制需要不断修正，这都需要内审部门予以纠偏。
二、 公司治理环境的变迁对内部审计的影响
传统的内部审计是以财务审计作为基本 内容 的，这是因为当时的公司治理主要强调会计信息披露的质量和对经理人员进行财务业绩考评。
随着经济环境的变化，跨地区、跨行业甚至跨国家的大型集团公司兴起，企业内部组织结构与信息沟通模式也日趋复杂，企业不仅要为股东创造更多的价值，还要进行环境保护、为员工提供发展空间和为社区服务等，因此，在企业内部建立规范的业务流程和全面的责任约束机制成为必要。公司治理责任的升级导致内部审计关注管理的责任履行和风险的控制，从而将其审计领域扩展到管理审计，这是内部审计紧跟公司治理发展的基本趋势。
2001年，美国爆发安然财务丑闻案件后，美国政府颁布《萨班斯—奥克斯利》法案，要求上市公司管理层在年度报告上就其内部控制有效性签署意见，这导致内部审计在为企业其他部门提供增值服务的同时，还要关注企业各部门内部控制的有效性和风险点的可控性。
我国内部审计实务发展相比西方较落后。因此现阶段许多企业内部审计工作内容仅仅针对财务、会计事项，但是随着一些大中型企业 现代 企业制度的建立健全，管理层对内部审计提出了新的要求，要求内部审计承担对经营活动、内部控制、管理事项等的监督、评价，为改善经营、提高效率服务。
如在美国上市的中国电信、中石油和中石化等其内部审计直接参照美国对上市公司的要求进行，并接受国际四大事务所的全面监督。这些公司内部控制的完善和内部审计水平的提高大大改进其公司治理机制，并受到美国资本市场的投资者的肯定。
三、 以中石油公司为例分析公司治理对内部审计的要求
为了赢得国际投资者的信赖，提升公司在国际市场的品牌和影响力，中石油公司参照国内外监管部门的要求和国际大石油公司的制度惯例，建立了适应国内外投资者需要，兼顾客户、职工、债权人、供应商和政府等相关者利益的公司治理机制。
中石油的公司治理机制受到三方面的约束，一是国家 经济 安全和能源 发展 战略的约束， 目前 中国 石油供应的一大半依赖国际资源，这一方面对国际石油市场的供求及价格产生一定 影响 ，另一方面使中国的石油安全 问题 变得十分突出，如何建立针对石油安全的紧急应对机制和预警机制，如何参与到有利于保证中国石油安全的国际合作框架中，如何提高中国石油 企业 参与国际市场竞争的能力，是摆在中国政府和企业面前的迫切问题。
中石油的公司治理机制受到的第二方面约束来自香港和美国证券市场。2001年美国爆发若干大公司财务丑闻案后，以美国为代表的各国证券市场都加强了对上市公司高管人员和内部控制机制的监管，并要求公司由财务透明向公司治理或控制透明转变。
中石油的公司治理机制受到的第三方面的约束来自于我国市场经济的发展对企业提出了“以人为本，创造和谐 社会 ”的战略要求，这要求企业通过有效的治理机制将生产经营活动中的一切风险和不确定因素控制在适当范围内。
2. 中国石油公司的内部审计。中石油的内部审计工作是由总裁直接领导的。公司审计委员会和监事会对内审工作也给予领导和指导，他们每年两次听取审计部门的工作汇报。总部审计部有10人，主要职责是提出并执行公司内审发展规划，年度工作计划，组织公司的重点审计，指导地区公司的审计，提出公司内审工作标准。中国石油除在总部设有审计部外，在49个大地区公司设有内审机构。公司现有专职内部审计人员600多人。
中石油公司业绩的增长和在市场品牌及形象的提高同其内部审计与公司治理存在良性互动密切相关。中石油公司将内部审计定位于公司内部的一种独立的咨询、评价、控制和监督活动。它通过系统规范的 方法 审查、评价公司各级组织经营活动及目标实现、内部控制制度建立执行和资源利用状况，并提供相关的 分析 、建议和忠告，协助和监督管理人员认真履行职责。
他们提出，内部审计要以“服务内向性”为基本原则，以“全面审计，突出重点”为方针，执行与国际接轨的内部审计标准，并将内审重心前移，充分发挥内审在事前和事中的监督和评价优势。
他们强调，要发挥内审扎根于企业内部的优势，适度参与经营活动，找准审计切入点和切入度。具体如下：
（1）内审切入经营活动策划阶段。如年度财务预算、生产、 科技 发展计划、招标标底的编制过程，政策规章制度的制定过程，各种经济合同的签定等等，内审的参与，主要是收集各项经营活动的目标、标准和考核依据。这时的参与，一是向管理当局提供咨询，以防止其政策、规定、方法程序存在不符合 法律 、法规的 内容 ；二是为今后的评价、建议作好基础准备。
（2）内审切入经营活动的实施阶段。如定期检查被审计单位的预算执行情况，经营目标的实现情况，对工程建设项目进行跟踪，对被审计单位的内控制度进行定期的测评，参与关联交易及其它经济合同检查等等。在这一阶段参与，主要是跟踪收集经营管理活动的有关信息资料，及时发现是否存在偏离经营目标的情况，是否存在或潜伏内外环境的变化引起的风险，各种内控制度是否得到遵循等等，然后确定审计项目实施审计。
（3）内审切入内控制度的评价。通过内控制度评审，更深入的了解被审计单位，更确切地选择审计重点，以保证审计后作出的评价和建议有针对性。
3. 中石油公司治理与内部审计的互动关系。中石油公司自在海外上市以来，随着外部市场不断强化公司的治理机制，公司的内部审计作为内部治理的重要部分也得到同样强化。
随着美国市场对上市公司内控体系要求的提高，中石油借此全面展开公司内部控制体系的升级与改造，其内控体系建设从2003年8月着手准备，到2005年正式全面启动，公司上下全员投入内控体系建设，并由各级行政一把手亲自负责。
在内控体系建设中，中石油公司以COSO框架和《萨一奥法案》为基础，以“设计有效、执行有力”为标准，以“通过外部审计、提高经营管理水平”为目标。在具体建设中，他们强调领导负责和职工参与相结合，岗位人员制订与内控专家指导相结合，内审人员充分发挥了参谋和智囊的作用，内控体系的建设本身也成为内部审计提前介入制度审计的一部分。目前，同国内公司相比，中石油的内控体系建设及内部审计水平基本走到前列，但同国外公司比较起来，在审计人员的素质和审计的功能提升方面，中石油还存在一定的差距，这有待中石油进一步的努力。
四、 研究 结论
本文首先根据制度经济学的委托—代理 理论 和契约理论对公司治理环境对内部审计的影响进行了较深入的探讨，接着以中石油公司为例讨论了中国上市公司面对国内外资本市场由关注企业 会计 信息质量到关注企业内部控制机制的要求，如何利用内部审计改进企业多层次委托代理关系，降低企业代理风险和成本，以提高资源配置的效率。本文的结论对我国企业如何根据公司治理环境的变迁拓展内部审计功能有较强的指导意义。
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