注册会计师审计诚信危机思考
一、引言
纵观一系列触目惊心的财务欺诈丑闻，从美国的“安然”、“世通”到中国的“银广夏”、“东方电子”无不出现会计师事务所的身影。注册会计师审计又称独立审计或民间审计，属于外部审计具有较强的独立性。其目的是注册会计师在取得充分、适当的审计证据后对被审计单位会计报表的合法性和公允性发表意见，以使会计报表使用者了解、掌握被审计单位的财务状况和经营成果，促进被审计单位改善其经营管理。注册会计师审计作为防范上市公司财务欺诈的一种制度安排，旨在建立一道治理内幕交易、操纵市场、欺诈客户等违法行为的外部防线。然而在上述财务欺诈案件中，注册会计师却未能发挥其防范欺诈的应有作用，这使得注册会计师审计诚信受到了拷问。 二、审计失败不应全盘归咎于注册会计师及事务所的原因 导致审计诚信危机的因素很多，审计失败不应全盘归咎于注册会计师及事务所，主要可以从以下几个方面分析。 （一）行业制度分析 由于会计制度或会计准则是相对稳定的，会计环境是不断变化的，并且会计制度或会计准则的建设又是一个系统的和渐进的过程，总是相对滞后于经济发展。许多在会计实务中出现的新情况、新问题没有相应的制度或准则对其进行约束，注册会计师在对这些问题进行审计时就无法判断企业所做的相应会计处理是否遵循了相应的制度准则，即使审计人员对其报表有所怀疑，也无法从制度和技术角度对其真实性进行确认。此外，随着金融创新，金融工具的大量运用，传统的会计制度准则对其还不能在账内进行计量记录，存在大量表外业务。例如，安然公司就是运用资产证券化等表外业务造成大量隐性负债并最终成为导致其破产的导火索。 （二）经济利益驱动 2.相关的法律制度不健全，对财务欺诈违规行为的处罚力度较轻，审计失败的成本较低。例如，在安然事件后，美国休斯敦联邦地方法院10月16日对安达信会计师事务所妨碍司法调查的判决仅是对其罚款50万美元，相对于90亿美元的收入只是九牛一毛而已。目前我国对注册会计师及其事务所提供虚假财务报告的 处罚仅限于罚款、吊销执业资格证或营业执照等行政处罚，而我国会计师事务所大多采取有限责任制，注册资本仅为30万元，也就是说会计师事务所违规的最高赔偿也就30万元，并且缺乏相应的民事赔偿机制。这既不利于保护投资者，又不利于威慑造假者。因此，为了追逐巨大的违规利益一些企业和注册会计师便抛弃了诚信。 （三）专业能力分析 我国注册会计师行业起步较晚，注册会计师队伍的素质有待提高，部分会计师事务所缺乏从事审计业务应有的专业胜任能力，从业人员专业知识欠缺、素质较低，审计质量得不到保障。例如：为黎明公司上市和年报、中报做审计的华伦会计师事务所项目签字人、所长胡丕华在谈到其事务所对黎明公司应承担的责任时认为：会计师事务所不能承担企业的所有责任，只能对此事担负“会计责任”，即根据公司所提供的资料核对项目；不能担负“审计责任”，即根据提供的资料发现资料之外的问题，核实公司所提供的资料的真实性。事实上，负责建立、健全内部控制制度，保护资产的安全、完整，保证会计资料的真实、合法和完整，是被审计单位管理当局的会计责任；而在审计报告中清楚地表达对会计报表的意见，并对其出具的审计报告负责，才是审计人员的审计责任。在这里胡丕华显然是曲解了会计责任与审计责任的含义。如果一个会计师事务所的所长连最基本的会计责任与审计责任都分不清楚，其审计质量就可想而知。 （四）地方政府干预 我国部分地区还存在着严重的地方保护主义，一些地方政府为了保护地方产业，提升自身形象，保证地方上市公司的上市地位，高度参与上市公司的管理，给对上市公司进行审计的会计师事务所施加压力，使注册会计师为了迎合其需要，出具虚假审计报告。例如成都市蜀都会计师事务所对红光实业公司1994-1996年年报都出具标准无保留意见，考虑其审计费不过30万元，敢于冒被取消从事证券业务资格的危险出具标准无保留意见，估计是受到了参与度非常高的地方政府的压力。 三、解决审计诚信危机的几点建议 要从根本上解决审计诚信危机是一项系统而复杂的工作，需要全社会的共同参与，这里只是简略地从以下几个方面提出建议。 （一）加快会计制度或准则的建设，使制度或准则的建设尽量跟上会计实务发展的需要。理想的会计制度应是兼顾各方利益，成为各方都愿意执行有约束力的社会契约。这就要求会计规则制定者首先准确及时地把握会计环境变化情况；其次，尽可能地运用已存在于所有会计人员头脑中的会计知识和创新的知识。具体来说，就是要完善现有的会计制度和会计准则体系，建立起符合社会经济发展要求，与现代企业制度相适应的会计信息体系。同时，会计准则对于具体会计事务的处理方法，要尽力消除会计处理技术上的灵活性，减少上市公司对会计报表的可操作空间。 （二）将注册会计师的审计鉴证服务和管理咨询服务相分离，禁止会计师事务所为鉴证客户提供直接影响鉴证业务对象的其他服务;实行上市公司审计轮换制，定期或不定期更换签字注册会计师以保持会计师事务所和注册会计师的独立性。规范管理咨询服务业务收费，缩减其利润空间，以免会计师事务所和注册会计师为了追求巨额的咨询收入铤而走险。 （三）推行民事赔偿制度。对违规的上市公司、中介机构及主要负责人员，应设立以民事责任为主，兼之行政责任和刑事责任的法律责任体系。建立注册会计师民事赔偿机制，注册会计师因串通舞弊或重大过失而致使投资者蒙受损失的，应承担连带民事赔偿责任。加重违法犯罪者的法律责任，提高违规者的违规成本。推行合伙或有限合伙会计师事务所的建立，使注册会计师对其债务承担无限连带责任，提高职业谨慎能力。 （四）对会计师事务所和注册会计师进行严格的职业资格审检，加强职业道德教育，提高注册会计师的专业胜任能力和职业风险意识。通过对注册会计师进行教育、培训和职业实践保持和提高其专业胜任能力。注册会计师不得声称自己具有本不具备的专业知识、技能或经验，不得提供不能胜任的专业服务。 （五）建立现代企业制度，实行严格的政企分开，减少地方政府对上市公司的参与。会计师事务所和注册会计师应提高其抵御风险点和压力的能力，并且采取相应的自我保护措施。当外界风险和压力将损害其独立性，并且会计师事务所和注册会计师不能采取必要的措施以消除影响或将其降至可接受的水平时，会计师事务所应当拒绝承接业务或解除业务约定。