高校经济责任审计引入效益审计理念探讨
2010年年末，中共中央办公厅、国务院办公厅印发了《党政主要领导干部和国有企业领导人员经济责任审计规定》（以下简称《规定》）。《规定》的印发与实施对经济责任审计在项目组织、审计内容、审计方法、审计评价与结果运用等方面都提出了新的要求。《规定》拓宽了经济责任审计的范围，明确提到效益在经济责任中的重要性。在新形势、新要求下，高校经济责任审计如何引入效益审计理念成为当前值得深入研究的重要课题。
一、高校内部经济责任审计引入效益审计理念的意义 效益审计，又称绩效审计，从20世纪70年代起已成为发达国家国家审计的主要任务，其核心理念经历了从“2E”到“3E”再到“5E”的发展。“5E”分别是：经济性（Economy）、效率性（Efficiency）、效果性（Effectiveness）、环保性（Environment）、权益性或公平性（Equity）。 经济责任审计开始于20世纪80年代中后期，是一种具有中国特色和时代特征的审计业务，而高校经济责任审计起步更晚，并且具有一定的特殊性。从审计对象来看，高校经济责任审计的对象主要为：高校各院系、教辅单位、机关部处、附属单位、校办产业、后勤管理部门等单位的主要负责人；从审计内容来看，目前高校审计内容主要有：财务收支、内部控制、教学科研和领导干部遵守财经法纪及廉洁自律；从审计模式来看，高校内部审计属于间接委托模式，即高校领导班子和国家之间是一种转委托的关系，高校领导班子充当了审计代理委托人的角色。高校内部审计机构受高校领导班子（或党的组织部门）的委托，对高校中层领导干部履行经济责任的情况进行监督、鉴证和评价，并提出改进意见。 近年来，高校经济责任审计逐步优化，但在实务操作中仍然存在不足：传统经济责任审计大多数基于会计账面资料，侧重于真实、合法、合规性审计，在经济性、效率性、效果性等方面有所忽略。高校经济责任审计引入效益审计理念具有重大意义。 （一）有利于规范被审计人的行政行为，有助于被审计人切实履职 高校经济责任审计引入效益审计理念，可以增强高校领导干部“成本—效益”意识。从制度上规避“不求有功，但求无过”的行政方式；从思想上促进领导干部积极履行效益责任，避免“形象工程”、“政绩工程”等无效益的短期行为，防止国有资产流失；从根本上加强学校领导干部的自身素养和管理能力，避免因决策失误或管理不善而导致严重损失或浪费。 （二）有利于提高内部审计质量，降低审计人的审计风险 如果说真实、合法、合规性审计质量是经济责任审计质量的基础，那么效益审计理念则是这一基础的“两翼”。即高校经济责任审计引入效益审计理念，既要夯实高校被审计者任职期间真实、合法、合规性审计，又要抓好高校被审计者重大决策、内部控制、专项投资、预决算编制和执行等方面的经济性、效率性、效果性审计。两者密切联系，缺一不可。两元并举可以促进审计质量的提高，避免经济责任审计的片面性，更加科学、公正、全面地评价高校领导干部经济责任的履行情况，从而降低高校内部审计部门和审计人员的审计风险。 （三）有利于提供更可靠的决策依据，强化审计结果的运用 经济责任的核心是权责结合——“有绩论奖，有过施罚”，引入效益审计理念后，高校审计单位出具更科学、更公正、更全面的审计报告，这一方面可以强化审计结果的运用；另一方面为高校党委和党的组织部门的人事考核、评价、奖惩、任免等决策提供参考依据。 （四）有利于促进党风廉政建设，避免国有资产流失 在经济责任审计的视角下，领导干部的“德能勤”可概括为三点：廉政、勤政、善政。此三点分别体现了经济责任中的经济性、效率性、效果性。高校内部经济责任审计引入效益审计理念，可促进高校领导干部的“德能勤”，有助于领导干部形成正确的政绩观和科学发展观，从而避免腐败的滋生，促进党风廉政建设。与此同时，有助于避免国有资产流失。 二、高校内部经济责任审计引入效益审计理念的途径探讨 高校经济责任审计引入效益审计理念是一项复杂的系统工程。本文拟从经济责任审计目标、审计技术方法、审计内容以及经济责任审计的实施过程四个维度来贯彻效益审计理念。 （一）维度一：经济责任审计目标 高校经济责任审计的总体目标是能够客观地、全面地考察和评价领导干部作为经济责任人任职期间的经济责任履行情况。引入效益理念后，高校经济责任仍不改变原来的总体目标，而是在具体目标上进一步突出效益性。 结合高校的实际情况，本文认为高校经济责任审计引入效益审计理念后的具体目标有：第一，被审计人提供的反映经济行为状况与结果的报告、指标、数据以及其他资料的真实性、公允性和透明性；第二，领导干部任职期间在行使权力、经济决策与开展经济活动时，遵循特定标准、原则、法律法规的真实性、合法性与有效性，如：是否专款专用、是否挤占（或挪用）资金、是否执行“三重一大”决策制度等；第三，领导干部任职期间在履行职务时所达到的节省程度、效率与效果，如：资源配置的经济性、经济活动管理的效率性、投资项目的效果性、有无重大的经济损失等。这三方面并无轻重之分——它们既有各自的独特之处，又存在密不可分的内在关联，都是经济责任审计具体目标的重要组成部分。 （二）维度二：经济责任审计方法 高校经济责任审计引入效益审计理念，在审计方法方面，应在继续运用自身优质方法的基础上，遵循灵活性、效率性、经济性、可行性原则，灵活借鉴效益审计有价值的方法理念，逐步形成适合自身的方法体系。效益审计方法的理念可以概括为三方面：其一，宏观视野，微观着手；其二，灵活应用其他学科的思维方法（如：辩证唯物主义、系统论、控制论、信息论等）；其三，在具体操作方法方面，审计调查的方法包含观察法、查询法、函证法等，审计分析方法包含ABC分析法、DEA法、STOW矩阵分析法、价值工程法等，审计检查法包含核对法、审阅法、盘点法等。下面以唯物辩证法和系统论思维方法为例介绍经济责任审计如何灵活的引入效益审计的方法理念。 1.辩证唯物主义方法 辩证唯物主义方法在经济责任审计的具体应用如下：一是认识到事物的矛盾规律（即对立统一的规律），在经济责任审计中善于抓住事物的主要矛盾与矛盾的主要方面，这样既可提高工作效率又可节约审计资源；二是认识到物质世界是普遍联系和永恒运动的，经济责任审计范围和审计重点的确定应该与被审计人履行职责相关的经济活动密切联系，并且以发展的眼光辨清前任与现任领导的经济责任界限，并预测现任领导经济活动的潜在影响（还未发生，但将来很可能发生），以促进预期效益和避免未来可能出现的困境；三是透过现象直达本质，在面临错综复杂的经济事项时，审计人员保持清醒，防止主观臆断，排除干扰，掌握经济事项的本来真相。 2.系统论思维方法 系统论的核心思想是系统的整体观念，具体应用如下：一是将经济责任审计全过程视为一个待优化的系统，对经济责任审计的各环节进行合理组织协调和审计资源的优化配置；二是在经济责任审计时，审计人员应立足全局，宏观把握，微观着手，避免由于个别或局部行为影响评价领导干部经济责任履行情况的客观性。 （三）维度三：经济责任审计内容 结合《规定》的相关精神和高校的实际情况，高校经济责任审计引入效益审计理念的重点事项有：重大决策、财务收支、学科建设、内部控制、预决算、专项资金、设备购置、固定（无形）资产、对外投资（含创收）、工程项目、大学生权益等。这些重点事项效益审计的主要方面如表1所示。在实际操作中，高校内部审计机构和审计人员可以根据被审领导干部所在部处（或单位）的性质和特征，对《高校经济责任审计引入效益审计理念重点事项效益评价表》（以下简称《效益评价表》）的内容进行灵活选择或调整，根据实际情况因地制宜地选择恰当的评价标准和指标，并确立各自的权重，对一些难以量化的指标可用适当的定性指标来衡量。在评价标准的选择方面，应该尽量采用具有可靠性、客观性、相关性、代表性、明确性、可比性、可获得性等特征的标准。可以参考的标准有：国际标准、国内法律法规相关标准、行业的标准、被审经济责任人所在部处（或单位）的预算（或计划或目标）以及制定的相关规章制度、历史水平、合同（或协议）的相关规定等。高校经济责任审计在巩固原有审计成果的基础上引入效益审计理念，灵活运用《效益评价表》，通过一系列效益性的评价指标进行多角度的分析测评，使评价结果做到更客观、更全面、更深入、更具有说服力，以有效地避免重复或片面性审计，提高经济责任审计效率和质量。 （四）维度四：经济责任审计实施过程 高校经济责任审计引入效益审计理念的最终落脚点是在经济责任审计具体实施的全过程——审计立项与准备阶段、审计实施阶段、审计报告与后续跟踪阶段。 1.审计立项与准备阶段 高校经济责任审计项目主要由高校党委、党的组织部门等相关部门下达审计委托书，并经校领导审批，再由高校内部审计部门进行计划并实施，因此，高校内审部门就省了经济责任审计项目选择的环节。在审计准备阶段，高校内部审计部门可结合《效益评价表》确定好经济责任审计项目需审计的重点事项，安排好审计实施方案，并设计好审计方法体系，选择适当的审计评价标准和指标。 2.审计实施阶段 在此阶段，首先，高校内审人员应依据审计实施方案、已设计好的审计方法体系以及确定好的审计标准和指标体系，充分收集好审计证据，并编制好审计工作底稿。审计工作底稿应该真实、完整地反映实施审计的全过程（含效益分析评价过程）、查出的问题、结论和审计建议。并就有关问题与被审领导干部及所在单位的领导班子充分地交换意见，整理、归纳、汇总完备审计工作底稿。 3.审计报告与后续跟踪阶段 效益审计理念融入此阶段，需加强审计评价的客观性和全面性，以及审计成果的运用。具体而言，一是客观评价被审领导干部任职期间经济责任履行情况，充分披露各种违法违规、各种损失浪费等问题；二是提出有价值的改进措施和意见，促进被审领导所在部处（或单位）管理的完善和效益的提高；三是跟踪整改，加强审计意见的执行力，让审计成果得到充分运用，使其价值最大化。 三、高校经济责任审计引入效益审计理念面临的问题和对策 （一）审计力量方面 高校经济责任审计引入效益审计理念对审计力量有更高的要求，而高校目前普遍存在审计力量不足与审计任务繁重的矛盾。一方面，高校内部审计部门内审人员配置普遍不足，而具有综合素质的内审人员更为稀缺；另一方面，近年来，随着教育界多起经济腐败案件的发生，高校内部审计越来越受到重视，高校内部审计任务量显著增大。在这种形势下，对于高校内部经济责任审计引入效益审计理念，高校内审部门和内审人员可谓“心有余而力不足”。 面对当前的窘局，高校内部审计部门首先应加强不同高校内部审计部门之间的工作研究与学术交流，了解国内外本专业、本行业的最新动态，更新高校内审人员经济责任审计理念，巩固和拓展内审人员的专业理论与实务技术方法，推动审计业务不断进步；其次，高校应加强内部审计人员继续教育和专业培训，提高高校内审人员的宏观和微观分析能力、专业素养和综合素质；此外，高校还应充分利用自身学术环境优势，向本校或兄弟院校的工程技术、经济管理、计算机、法律等专家学者咨询与请教，有效地解决专业技术方面的疑难杂症。 （二）审计整改方面 目前，高校普遍存在内部审计机构和审计人员投入与被审计人或所在单位整改成效形成强烈的反差。一方面，高校内部审计机构和审计人员在经济责任审计中往往投入大量的时间、精力、人力与物力，并出具详细的经济责任审计报告，提出一系列的整改建议；另一方面，被审计人的后续整改积极性欠佳、成效不显著。如果高校经济责任审计引入效益审计理念，在无防范措施的情况下，这种现象无疑会愈演愈烈。对此，本文认为，可采取的措施主要有： 一是高校内部审计机构和内审人员应重视审计整改的后续跟踪工作，督促被审计人积极落实整改建议。具体操作方法建议：其一，在审计报告下达时，要求被审计人提交“整改措施计划表”（如表2所示）和签署《诚信整改承诺书》。“整改措施计划表”包括计划将实施哪些具体整改措施、预计整改的期限以及预计获得的成效；《诚信整改承诺书》应包含被审计人承诺切实按计划履行落实整改措施。其二，将审计整改情况反馈表挂到高校审计处的网站上，让被审计人定期填写“审计整改情况反馈表”（如表3所示），以促进被审计人审计整改的自觉性和积极性。其三，高校内部内审人员不定期地抽查被审部处（或单位）的整改工作，核实整改情况的真实性，督促整改工作有序开展。 二是高校内部审计机构应充分争取到高校领导管理层的支持。在高校领导管理层的支持下，一方面，切实做好效益理念在经济责任审计中重要性的宣传工作；另一方面，将经济责任审计报告、被审计人的审计整改措施计划表和整改情况反馈表抄送至利益相关各方（如：组织人事部门、纪检监察部门等），并将审计整改情况纳入高校中层领导干部的考核机制，与被审计人及其单位的利益紧密挂钩，以促进审计整改的充分落实。 四、结语 诚如国家审计署原审计长李金华在中国内部审计协会第五届理事会第二次会议上所指出的，内部审计有它自身的特色和个性，出发点和归宿点是效益和管理，最后落实到提高效益，提高管理水平。他的观点深刻揭示了效益和管理功能在内部审计的重要地位，指明了内部审计拓展与创新的方向。高校经济责任审计引入效益理念更加突显了内部审计的出发点和归宿点，进一步强化了高校内部审计原本应具备的价值增值功能。