【摘要】要实现审计目标，审计人员就必须依据审计方案确定的具体审计内容或事项收集审计证据。获取充分的审计证据，是形成准确审计结论的基础和保证。本文通过分析审计证据质量控制中存在的问题，进而构建了完整的审计证据质量控制方法体系以确保审计证据的质量。
引言
审计证据是指审计机关和审计人员获取的用以说明审计事实真相，形成审计结论基础的证明材料。收集、整理和评价审计证据是审计的核心过程。由于我国 经济 活动呈现国际化、多元化 发展 ，审计客体也就变得更加复杂，审计内容也越来越广泛。审计证据是形成审计结论的基础条件，其质量控制工作的提升必然会促进整个审计进程质量的优化，有效减少审计风险的发生率。加强审计机关审计证据的质量控制工作，是审计机关应对政府审计信息公开化潮流的必要准备。
一、审计证据质量控制现状
审计证据质量控制是以审计取证模式发展为基础的。审计取证模式经历了账项基础审计、制度基础审计、风险基础审计的演变轨迹。而这一演变是在审计面临内外变革时出现的，尤以外部环境的变化要求为主。当外界对审计的要求是查错防弊时，与之相适应的必然是账项基础审计，这时，审计方法并没将客观风险显现出来，人们并没有明确风险因素对审计的影响；当外界随经营环境的发展变化要求证明财务报表真实性、公允性的要求出现后，审计人员必然选择制度基础审计方法。风险成为人们的明确意识，抽样方法的使用将客观的风险完全暴露，职业界更意识到控制风险的重要性。从审计目标上说，风险基础审计与制度基础审计相同；从审计程序上说，风险基础审计没有脱离制度基础审计，其基本过程完全一致；从审计方法上说，风险基础审计比制度基础审计更强调审计全过程的风险因素分析与控制。现阶段，在审计风险不断加大的情况下，风险基础审计已愈来愈受到审计实务工作者的广泛关注。然而，尽管风险基础审计模式被认为能够顺应知识经济时代的审计环境，是 现代 审计方法的最新发展。但由于在实际工作中，审计风险的高低难以做出恰当的定量分析，从而限制了统计抽样的应用。即使审计风险水平能够合理进行定量分析，其审计结果是无论何种形式的抽样审计，均是根据对部分经济业务的实质性测试结果得出的结论。所以只能保证部分真实性，同时审计人员本身造成的错误也是不可避免的。
随着人们对分析审计认识的加深，以及对分析性审计证据质量的实证研究，逐步改变了审计人员对分析审计的认识，使得分析审计在审计实践中的应用更加广泛。分析审计模式与上述三种审计取证模式相比具有不同的特性，主要表现在分析审计模式不具有特殊的审计程序，而是与上述三种取证模式有机结合，以各种分析技术作为审计的切入点，根据不同的审计目标分别运用账目基础审计和制度基础审计的取证程序。具体而言，针对内部控制较为健全的组织，可采用分析性测试与制度基础审计相结合的方法；如果组织的内部控制略差，更应加强分析性测试，以抵消内部控制可依赖性的不足；如果基本没有建立内部控制制度，还可采取分析性测试与账项基础审计相结合的方法。在这里分析技术已不仅是审计取证的一种技术手段，同时也作为审计取证的切入点，在审计各阶段运用分析技术，将本期资料与前期资料进行比较分析，根据其变动情况确定本期审计的重点，结合不同的取证模式，以得出更为准确的审计结论。
二、审计证据质量控制中存在的问题
（一）审计证据不够充分
审计证据的充分性要求审计人员形成的审计意见要有足够的审计证据来支持，但有些审计工作底稿所反映的内容，只是一些审计人员在审计工作记录纸上抄录的一些被审计单位账表上的数字，至于其来源及渠道是否合法、合规，并未明确记载，也没有相关的材料说明，致使有些问题要求重新回头取证时，发现其性质并非如此。尽管审计证据准则中做出了“审计人员收集的审计证据，必须具备客观性、相关性、充分性和合法性”的原则要求，但许多审计取证，在取证之前没有系统地分析决策，仅仅凭经验盲目取证，导致证据不充分、不相关；取证后未能就取证资料进行系统的分析整理。
（二）相关事实证据不清楚
主要表现在审计证据与审计定性严重脱节，审计定性的内容在审计工作底稿中未能找到充足的证据，或是取证的材料含糊不清，有的在审计取证摘要栏里没有坚持一事一证；有的言不由衷，词不达意，漏掉关键的取证内容；有的使用了中性词、含糊词，以图争取被审计单位认可，达到顺利签字盖章的目的；有的取证内容不全，只记录一些数据，没有文字说明材料，令别人无法看懂。
（三）取证材料不够规范
对审计证据的充分性、相关性没有一个标准的尺度去衡量，取得的审计证据不充分和过滥同时存在。取得的审计证据数量不少，但相关性差，与审计具体目标及审计事项缺乏联系，与要查处的主要问题总是关系不大，甚至无关的审计证据收集了很多，还产生重复和互相矛盾的材料，进行归纳整理时很困难，无形中浪费了审计成本。表现在，需要通过审计人员分析、复算、核对等方法取得的证明材料缺少必要的过程记录，仅是对要反映事项的简单抄录，并无事情经过，无 计算 依据或者其他必要的说明；应由被审计单位提供的说明材料、需进行调查函证的审计事项，用被审计单位提供的材料代替；审计组成员自制的取证材料格式五花八门，没有统一的格式，汇总的数据来源不清；有的审计证据要素不齐全，缺少发生事项的时间、地点、审计人员记录的时间及凭证编号。
（四）审计取证方式单一
审计人员受传统习惯的影响，审计过程偏好就账查账，审计取证习惯于片面地对照法规从账目中找问题，这使取证材料局限于摘录和复制 会计 凭证、账薄、报表等资料，对有关人员的言证和可以用录音、录相、拍照、计算机储存处理的、专门机构及专门人员的鉴定结论及勘验笔录，以及可用其他方式取证的，都较少采用或者根本没有使用，至使审计证据片面，说服力不够。
（五）不注重环境证据的收集
对环境证据的收集主要是指对被审计单位有关内部控制环境、会计系统、控制程度、各种管理条件、管理人员素质等事实的取证。在审计程序里有对被审计单位审前进行调查和进点后对被审计单位的内部控制制度进行测试的重要环节，审计人员在审计过程中也按规定做到了这一点，但并未对相关的符合性测试、审计调查进行记录，并编制审计工作底稿，造成审计意见书、审计建议、审计评价存在明显的证据不足。
三、审计证据质量控制方法
建立 科学 的审计取证决策程序。在审计取证中实行严格的质量控制，使审计证据在取得的来源和方式上充分考虑客观性、相关性、可靠性、充分性、重要性、代表性、时效性和合法性等多种因素，真实反映被审计事项的客观事实，并且与审计目标高度相关。审计程序恰当，数量上足够，取得程序和方法合法有效，具有足够的代表性和时效性，从而有足够的证明力来支持所形成的审计结论。
（一）确定具体的取证目标
不同性质的审计项目，具体的取证目标是不同的。比如审计项目性质为财务审计时，具体取证目标就是证实被审计单位管理当局对会计报表所做的各项认定；审计项目性质为绩效审计时，具体取证目标则是各项经营指标、效率指标和效益指标等的完成和实现情况。总之，实现不同的具体取证目标需要采用不同的取证手续和方法。与具体取证目标有关的风险大小决定了需要获取证据的数量，具体取证目标还直接影响取证的对象和取证时机的选择。
（二）确定必要的审计手续
同一审计手续可能获取满足不同审计目标的审计证据，而获取满足同一审计目标的审计证据，也可以选用多种审计手续。在确定必要的审计手续时，除了要考虑取证目标外，还应考虑可能的审计证据类型、证据质量，证据与审计目标的相关性，以及审计证据获取的成本。除了要考虑取证目标外，还必须明确审计取证的范围，要有针对性地收集与审计事项相关的审计证据。
（三）确定恰当的取证数量
做抽样测试，确定样本规模是关系到审计成败的关键因素之一。审计人员在确定样本规模时，应当考虑样本的代表性，也就是考虑所选样本的充分性和相关性。审计人员应根据审计事项的重要性和构成审计事项各样本单位本身所具有的特点，采用判断抽样和统计抽样的方法，合理确定所应获取审计证据的数量。
（四）获取目的性和代表性强的证据
既要确定作为取证对象的总体，又要确定选取哪些项目为样本。在确定前者时，要保证相关性和完整性。相关性是指审计对象总体必须符合具体的审计目的。例如，如果审计目的在于审查销售收入是否多计，审计对象总体应为销售收入明细账记录；但如果审计目的是审查销售收入是否少计，再仅以销售收入明细账作为审计对象总体就不相关了，此时，将商品的出库单或销售发票等作为审计对象总体则更具相关性。完整性是指审计对象总体必须包括被审计业务或资料的全部项目。
为使样本能够代表总体，在确定选取哪些项目作为样本时，应让审计对象总体内所有项目均有被选取的机会。只有样本本身具有代表性，才能保证由抽样结果推断的总体特征具有合理性、可靠性。
（五）确定最佳的取证时间
确定审计取证的最佳时间，以便保证所取得的证据与审计目标最相关，质量最高，这就需要考虑取证目标、取证对象的特点，以及所采用的取证方法等因素。如要证实应收款期末余额的真实存在性，向债务人发函询证是一种极为有效的取证方法。由于从制作询证函、发送询证函，到收到对方的回函需要一定的时间，因此，为保证能够在现场审计结束以前收到询证回函，并给采取替代审计手续留有一定的时间，发函询证的时间应尽可能提前。
四、结束语
审计机关要根据不同审计类型的审计项目，结合审计取证工作的需要，制定出相关的审计取证范围、审计证据内容和收集审计证据的方法，以规范审计人员的审计取证行为，减少审计人员因经验不足致使审计取证不到位而带来不必要的审计风险，从而提高审计人员的工作效率，确保审计证据的质量。
审计项目质量的高低，决定因素在于审计人员业务素质的高低。审计机关办理的各项审计事项，必须由具有相应执业资格和业务工作能力的审计人员承担。但随着知识 经济 时代到来，各行各业技术手段不断更新，知识含量、科技含量不断提高，如果审计人员业务知识仅停留在原有单一的查账水平上，审计就会跟不上时代 发展 的要求，这就要求审计人员要不断更新业务知识。审计机关每年都要安排一定的时间，鼓励审计人员参加各种业务知识的培训和自学，让审计人员及时更新和补充新知识，掌握新技能和熟悉新的 法律 、法规制度，从而提高审计取证、用证的能力。
