国家治理理论对我国政府环境绩效审计的启示
国家治理理论与国家审计
国家治理就是通过国家机器应用政治、经济、法律手段对公共和社会事务进行协调、控制、管理，从而实现政治治理、经济治理和环境治理三大目标的过程。2011年7月，刘家义署长提出了“国家审计与国家治理”理论，深刻地揭示了国家治理理论的内涵，政治治理、经济治理和环境治理是国家治理的三大组成部分；国家审计是一国对政治和经济实施独立、综合监督的过程，通过审计监督的实施推进国家治理目标的实现 ，从而实现全球治理。国家审计体现了政治治理、经济治理和社会治理及环境治理的内在需要，通过依法监督制约权力、改善政府绩效、提高经济运行有效性、规范社会秩序、改善环境状况。国家审计不仅是国家治理的坚实基础，也是国家治理的主要内容，我国大力开展环境绩效审计是环境治理、经济治理和政治治理的有机结合，是实现国家治理的客观需求和主要内容。 我国环境绩效审计现状 审计署在2008-2012年审计工作发展规划和 “十二五”审计工作发展规划中均指出，要由传统的财政财务审计向绩效审计转变，在评价合法性和适当性的同时更要关注项目效益性。对于绩效审计有不同的叫法，又被称之为经营审计、价值为本审计、货币价值审计、经济效益审计、效益审计。在西方被称为“3E”审计即以经济性（Economy）、效率性（Efficiency）和效果性（Effectiveness）为目标的审计；后又增加了适当性（Equity）（又称公平性）和环境性（Environment）两大目标，扩展为“5E”审计即五目标审计。我国环境绩效审计是对污染防治和生态恢复和建设的措施和行为为对象，实施分析并评价其绩效状况。当前世界各国已将评价环境政策的适当性、环保投入的经济性、资金的使用效率以及环境的改观程度和效果性作为环境绩效审计的重点内容。 我国作为发展中国家，在环境保护方面面临严峻的挑战，更应积极全面开展环境绩效审计，从而通过环境治理推动国家治理，实现国家治理目标。《审计署2008-2012年审计工作发展规划》提出，将评价环境政策和项目的适当性、合法性的审计与环保政策及项目资金的绩效水平的审计有效结合，实施环境绩效审计，有效配置环保资源，促进经济、社会和环境的合理、有序和长期发展。但是，由于我国环境绩效审计起步较晚，经验不足，如何有效开展环境绩效审计，已成为我国审计理论研究和实务工作者的重要研究课题。政府环境绩效审计在我国实施的过程中存在以下问题： （一）政府环境绩效审计资源投入不足 审计资源是指为审计主体在实现审计目标的过程中所耗费的一系列资源的总称，包括人力资源、时间、经费的耗用。我国环境绩效审计在人力资源和审计经费上投入严重不足，阻碍了我国环境治理职能的发挥。 （二）政府环境绩效审计法规体系缺失 在我国，传统的财政财务审计有其适用的审计依据和相应审计准则，而环境绩效审计缺乏相应的立法规范和专业审计准则，阻碍了环境绩效审计的发展。具体存在以下问题： 2.政府环境绩效审计准则缺失。审计准则是审计主体为实现审计目标开展审计工作时所遵循的行为规范和专业标准。我国国家审计准则是以财务审计为基础而制定。环境绩效审计的开展，除了涉及传统财务审计、合规性审计、绩效审计外，还包括环境管理政策的评价、环境发展趋势的估计、环境达标状况的检测、环境改善预测和估计等。以上环境绩效审计的技术手段已远远超越了传统的财政财务审计和合规性审计所涉及的方法与技术，现有的财务审计准则根本就无法指导审计人员实施环境绩效审计。缺乏了应有的执业行为标准，阻碍了环境绩效审计的开展。 我国政府环境绩效审计的对策 （一）加大政府环境绩效审计的审计资源投入力度 全面有效地开展环境绩效审计，是国家环境治理的重要手段，也是国家治理的重要组成内容，这就要求环境审计人员要不断地提升业务水平和道德修养，加强自我学习和参加业务培训，优化审计人员的知识结构，可以从西方先进国家聘请环境绩效审计专家介绍环境绩效审计的实践经验；为了更好的开展环境绩效，应大量吸纳环境学、生物学、社会学、经济学、统计学、工程学、法学等相关学科的专业人才，充实环境绩效审计队伍。 为了在短期内解决环境绩效审计资源不足问题，可以根据具体审计工作需要适当地聘请外部环境专家、注册会计师和内部审计人员，投入到国家环境绩效审计工作中，以缓解人员不足的压力，协助国家审计机关的环境绩效审计工作。 为了保证环境绩效审计经费问题，应在国家财政资金内独立设置审计专项资金，不受任何干预，直接拨付给审计机关使用，保证审计工作的全面开展。这样解决审计机关和人员短缺和经费不足的担忧，可以卸下包袱和负担，将精力积极投入到环境绩效审计工作中。 （二）完善政府环境绩效审计法规体系 1.填补政府环境绩效审计立法的空白。为了全面有效地开展环境绩效审计，首先应做到有法可依，可在现行审计法和审计法实施条例中增加绩效审计和环境绩效审计的相关内容，填补我国政府环境绩效审计的法律空缺，完善审计法规体系；也可由审计署以部门规章的方式加以确定，明确环境绩效审计的具体目标、审计内容和程序与方法，规范政府审计机关在开展环境绩效审计中的具体职责和权限。 2.制定政府环境绩效审计准则。由于环境绩效审计与其他审计无论审计流程还是技术与手段方面都存在较大差别，仅靠财务审计无法衡量其他审计工作。针对该特性，应该制定专门的环境绩效审计的法律—环境绩效审计准则。我国应借鉴美国国家审计机关的先进经验，依据不同审计类型制定相应的审计准则。在我国应对现有审计准则实施扩充，还应制定环境绩效审计准则，为环境绩效审计的开展提供可依据的行为规范。 3.设计环境绩效评价指标体系。要想更好地发挥国家环境治理的功能，环境绩效审计不仅要做到有法可依，而且还要有客观完善的评价指标体系。环境绩效审计评价指标体系的建立应在大量的审计实践基础上，结合国家、地区的特点加以制定，还要兼顾生态效益和经济效益；生态效益和社会效益指标往往无法应用定量指标来衡量，还应考虑定性指标。 （三）将环境绩效审计和经济责任审计密切结合 国家治理实质上是政治治理、经济治理和环境治理的有机结合。环境问题不仅关系到人民群众的生存质量和状态问题，而且也关系到一国国家机器的有效运转，进一步关系到全球治理目标的实现问题。我国从20世纪末开展经济责任，积累了一定经验，通过审计鉴证领导干部决策水平和决策效果情况 ，促进了领导干部的执政、决策水平和经济政治的良好发展。在此基础上，将环境绩效审计与领导干部经济责任审计相结合，既可以评价领导干部的经济责任，也可以评价环境责任，真正实现了环境治理、政治治理和经济治理的有机结合，进而推动国家审计实现国家治理。 结论 随着国家对环境保护工作的重视和经济可持续发展工作的深入，环境绩效审计的作用越来越重要。在国家治理和国家审计理论的推动下，针我国环境绩效审计存在的问题可从以下三个方面加以入手解决：在审计依据方面，增加环境绩效审计的法规制定和出台，为环境绩效审计的开展创造良好的法律环境；在理论方面，积极开展国内外学术交流和研究，为环境绩效审计的积极开展奠定理论基础；在实践方面，鼓励民间组织、内部审计机构开展环境绩效审计，努力形成国家、民间、内部三位一体的环境绩效审计体系。