你们信仰查拉斯图拉，但是对于查拉斯图拉又有什么关系！你们还不曾找到自己，你们先找到了我。
——尼采《查拉斯图拉如是说》
具有百年 历史 的国际“四大” 会计 师事务所毕马威，因为涉嫌在锦州港虚假陈述案中负有连带责任，未能公正审计，在 中国 被告上法庭。“四大”的神话和权威，被更多中国人所质疑。
用简单的 分析 方法 就能得出的结论，为什么大名鼎鼎的的毕马威反而发现不了？这是一个 问题 。
还有一个问题，100万人民币的审计费用，用得着年收入上百亿美元、以百年声誉著称的毕马威铤而走险装糊涂吗？进入中国市场以来，毕马威为防范风险下足了功夫，从员工素质和培训，到风险导向审计，再到对客户的精挑细选，“只与君子打交道”，为什么还是出现了问题？联合国贸发会议的一份报告指出，世界“五大”会计师事务所在给亚洲公司进行审计时，采用较低的审计标准，而同时又以其令人尊敬的会计职业名声签署审计报告，给人以公司财务状况健康的假象。为什么“四大”敢于“变脸”？“我不是毕马威，如果换成我，也许做的更糟。”最先揭露锦州港假账问题的一位会计学教师说的一段话，或许能够帮助我们探究一个国际榜样在中国的变形
毕马威触礁锦州港
一个月前，2月9日，上海律师宋一欣作为他朋友徐倩的代理人，走进沈阳市中级人民法院，递交了以锦州港务股份有限公司、全国工商联副主席兼前锦州港董事长张宏伟、广发证券、北京毕马威华振会计师事务所和香港毕马威会计师事务所为被告的民事诉状，索赔15587.94元人民币。
毕马威在北京和香港的这两家会计师行，因为涉嫌在锦州港虚假陈述案中负有连带责任，成为国际“四大”会计师事务所在中国被投资者起诉的第一家。与此同时，这也是中介机构会计师事务所在国内证券民事赔偿案中首次成为被告。
真正让毕马威头疼的是它去年沾染上的美国施乐公司14亿美元虚增利润，毕马威坚称自己是客户管理层欺诈行为的牺牲品。与在国外到处喊冤不同，这家会计师行却对它在中国的官司保持沉默。
“这是一个意外，”这是毕马威香港会计师事务所的陈佩慈小姐惟一的表态，她拒绝对诉讼和自己公司是否有过错发表任何信息，只是说诉讼事项已经委托给北京毕马威华振事务所处理。宋一欣律师说：“未接到毕马威和解意向的表示。”香港毕马威的陈佩慈小姐表示：“和解尚不在考虑之中。”而北京毕马威华振也只是告诉《商务周刊》，已接到法院受理通知，为锦州港年报审计签字的注册会计师罗铮已经升任毕马威华振合伙人，但包括她在内的所有被询问的合伙人均拒绝回答问题。
一位毕马威华振的高级经理私下与本刊记者会面时透露，由于正值上市公司出年报，毕马威华振里聚积着从各地汇拢来的财务报表，“装配车间”里的“审计工人”正有条不紊地在流水线上忙碌。但他承认，“锦州港”已经是办公室里敏感的字眼，同事之间、和客户在电话中都不会随便谈论。
锦州港董事会秘书处齐文辉告诉《商务周刊》，该公司定于4月22日出的2002年年报依然由毕马威审计。“不用说大家也知道，今年毕马威对我们审得比往年更仔细，他们多派了五六名高级经理来，在锦州呆了一个多月，进行实地审计。”他认为双方配合的很好，并希望“投资者可以放心”。
领军国际会计行业的旗舰、在中国资本市场如鱼得水的毕马威一直游弋在深海。尽管表面上平静依然，波澜不惊，但遭遇锦州港之后，毕马威终于不得已浮出水面。
平地泛波
其实早在锦州港事件以前，毕马威等“四大”身边就围绕着各种冷言冷语。
起因于中国证券市场投资者无可奈何的怨恨——国内注册会计师行业已经使市场失去了信心，2001年，中天勤会计师事务所被财政部撤消、9名注册会计师受到刑事处罚，国内会计师们惨遭非议——也正是在这一年，中国官方和资本市场对国际“四大”会计师事务所的推崇，也上升到前所未有的高度。
2001年5月，证监会颁布规定：经中国证券监督管理委员会、财政部审核，安达信会计师事务所、德勤会计师事务所、安永会计师事务所、毕马威会计师事务所、普华永道会计师事务所获得《境外会计师事务所执行 金融 类上市公司审计业务临时许可证》。
当国人对本地会计师行业的信任度降到最低点的时候，国际会计师事务所便靠着其上百年积累下来的诚信声誉，坐享中国资本市场审计业务上亿元的“大餐”。
这一规定刚出台就掀起争论。内地事务所 自然 愤愤不平：加入WTO后，政策法规要实行“国民待遇”，对“五大”一视同仁，但也不能歧视国内的会计师事务所。2002年初，北京市注册会计师协会对有关部门提出意见：补充审计规定是否只是暂行规定？文件出台匆忙，线条比较粗，且没有在 社会 公开征求意见就实施，有没有可行性？ 法律 依据在哪儿？“证监会的做法不能说不对。”上海国家会计学院院长薛云奎解释说，以前新募集资金的上市公司只需经过一家会计师事务所的审计，现在变成两家，假定要舞弊的话，自然要买通两家，加大了 企业 造假的风险和成本，投资者花双倍的价格买了“信得过”。不过薛还指出，究竟是不是信得过，是不是值得，需要试了才知道。
2002年，安达信会计师事务所因安然事件破产，“五大”减为“四大”后，全世界都引发了一场关于会计造假与中介机构诚信的讨论。“四大”的神话和权威，在国人心中开始动摇。
一片怀疑声中，毕马威果然不幸马失前蹄。2002年9月7日，锦州港董事会突然通过了一项变更会计师事务所的议案。不足半月后，9月18日，公司又公告称，暂时搁置变更会计师事务所的议案。此次贸然变更会计师事务所，又中途戛然而止，不禁让人生疑，毕马威和锦州港之间出了什么问题？抑或是毕马威察觉到了什么风险，想提前离场？毕马威不敢继续审计的客户谁又敢审？中国上市公司每一次更换会计师事务所，几乎都是一个不祥的征兆。
其中，出具审计报告的毕马威是否尽了独立审计所要求的勤勉尽责义务，是否按独立审计准则要求与程序对相关的银行存款或应收款项进行了有效函证调查，都有待查实。据代理此案的上海闻达律师事务所宋一欣律师介绍，按照法律，审计者的责任是过错推定责任原则，也就是说，被告毕马威负有举证责任，需要拿出证据证明没有参与造假，或有没有隐瞒真相。
“我就此案也请教了会计师事务所，被告知锦州港造假手段并不高明，凡有审计常识就能判断出来。”宋一欣说。
事实上，中小投资者直到今年才可以起诉会计师事务所。导致毕马威成为被告的是最高人民法院的《1.9规定》，在这个规定中明确指出，包括财政部、其他行政机关以及有权做出行政处罚的机构公布的对虚假陈述行为人做出的处罚决定，以及人民法院认为虚假陈述行为人有罪做出的生效的刑事判决，均构成法院受理此类案件的前置程序。这一新的司法解释还明确划定了各类虚假陈述行为人——证券发起人、控股股东等实际控制人、发行人或上市公司、证券承销商、证券上市推荐人、会计师事务所、律师事务所、资产评估机构，这些单位负有责任的高管人员或直接责任人，以及其他做出虚假陈述的机构或者自然人——都可以在此类诉讼中成为被告，人数没有上限。
“和中国大多数投资者一样，徐倩不知道怎么让自己的权利得到保护。但她看到了锦州港自己公布的受财政部处罚的公告，知道毕马威为锦州港做审计，觉很离奇，因此决定追加毕马威为共同被告。”宋一欣对记者分析说，在这个案子里，国际会计师事务所审计差错立案比锦州港造假，财政部处罚更有影响。
锦州港已被财政部处罚，会计师事务所又是可以成为被告的机构，毕马威想不露脸都不行了。宋一欣向《商务周刊》透露，自2月9日代理徐倩状告锦州港、毕马威等5被告以来，截止到3月21日，已有40多名锦州港投资者书面委托他代理起诉，另外还有60多人通过电话进行了委托登记。他已申请进行共同诉讼和证据保全，但至今法院尚未批复，目前受理的还只是徐倩的起诉。
会计巨头内地变形
据来自国家财政部的消息说，自今年1月1日起，原来归属中国注册会计师协会的行政处罚权收归财政部，中注协只保留会计自律职能。
“什么是‘四大’？是毕马威、普华永道、德勤、安永？还是毕马威华振、普华永道中天、中信永道、德勤华永、安永华明、安永大华？”一位署名为“想不通”的作者在中华财会网上发表文章称，“前者是境外独资 会计 师事务所，后者其实是经 中国 财政部、外经贸部批准的在中国境内设立的独立法人——中外合作会计师事务所。它们说到底是一家中国公司。”“各个国家的‘四大’分支机构在财务上都是独立的。比如华振虽然名称前加有毕马威字样，但跟毕马威国际没有人员、财务的交叉，其实是松散的伙伴型合作关系，拥有华振所有权的是一批来自内地的合伙人。说到底这仍是一家披挂洋外衣，土生土长的中国公司。员工也已经本土化，95%以上都是本地人，”一位曾在毕马威工作过的崔小姐说。当然她并不是认为在中国的毕马威们不如在国外的分支机构，而是觉得，“任何跨国公司到中国，都要适应中国本土化，入乡随俗。”事实上，正如一位不愿透露姓名的原毕马威华振合伙人接受《商务周刊》采访时所说，毕马威华振在许多方面是高于国内会计所的，他们在防范审计风险方面已经下了很大工夫。
“华振的合伙人一般都是业内的精英，即便是普通员工也与其他国内事务所相比有不同理念和素质。”他说，毕马威更倾向于招募应届毕业生，用“四大”的专业精神将他们培养成一流的会计师。毕马威培训人才的特色在于培训机会多、专业性强、规范。“刚入行的新人一开始可能慢一点，体现不出毕马威的优势，他们在这个期间也不负责做判断；逐渐熟悉业务流程之后，过五六年，和国内事务所比，优势就显出来了。”然而，现实中，这种高素质有时反被一种貌似高效的体制带来的逐利本性所消磨。安永华明的一位会计师认为，国际会计师事务所参与上市公司造假有制度根源：“合伙制一方面是‘资合’，另一方面是‘人合’，国内事务所都是政府部门发起的，互相之间不具备志同道合的基础。合伙制事务所由合伙人自己承担无限责任，个人职业 发展 被绑定在事务所的发展上，一荣俱荣，一损俱损，因此合伙制不同于公司制，运营不靠统一的章程，而是靠人与人之间的契约，归根结底还是人治，每个合伙人，都脱不开对私利的追求。在利益的驱使下，关键时刻要做出是否诚信的选择，当诱惑过大，自律也就变得形同虚设。所以合伙制决定了会计师事务所务实、趋利的特点。”“四大”当然能够认识到，缺乏约束的人治是多么危险。因此他们希望在审计程序上下工夫。自银广夏之后，国内会计界一度怀疑过传统的账项审计和制度基础审计，并认为国外的风险导向审计将会有效防止会计造假，提高审计质量。而毕马威，恰是国际上风险导向审计 方法 的倡导者之一。
所谓风险导向审计，毕马威的模式是，将越来越多的工作放在前期，更注重对受审 企业 的了解程度。“作假总是有动机的。有经验的审计人员通过与企业管理当局的谈话会发觉企业的经营者是否有造假的动机。”那位不愿透露姓名的原毕马威合伙人说，“经营不好可能会造假，经营的好也可能造假，因为有许多公司有对管理层的业绩考核；还有就是针对公司发展的一些特定要求，如配股、增发等。”通过上述谈话、实地调查，一般都能大致地知道哪些地方将可能出现风险。
这与传统审计方法不同，传统审计方法先看企业的内部控制制度，看企业的财务报表；而“四大”一般并不从一开始就直接审报表。毕马威一直鼓励在审计过程中与客户建立全年性的沟通，即使审计人员无法与上市公司管理层经常坐到一起，但起码要做到一两个月通几次电话。这样，许多 问题 就不会拖到中报、年报时突击解决。
做完这步之后，按照毕马威的程序，还要 研究 各主要风险区，并查找此风险区会 影响 企业的哪些经营活动，会对财务报表产生哪些影响，确定重点审计区。这样做不仅降低了成本，提高了效率，而且控制了风险。划分完风险区域后，就要对企业的内部控制进行调查。如果内部控制较好，问题就不会很大。如果检查认为，有风险，内控不好，那么审计人员就要对这个区域进行实质性测试。
“上市公司造假手段再高明，也会露出蛛丝马迹。 现代 会计的原理及其记账方式，使会计各个账户存在着很严密的勾稽关系，三大会计报表的金额也存在相互对应的关系。”毕马威的一位高级经理也认为，造假只能是无中生有，或拆东墙补西墙，必有破绽可寻。对于一个专业的审计人员来说，只要取证方法得当，几乎什么重大问题都会查出来的。
然而，如此 科学 的设计，在现实中却总要打上折扣。且不说锦州港被财政部处罚的4个问题。学者飞草还指出，锦州港的在建工程、固定资产虚增了3个多亿。记者在采访锦州港时，其董事会秘书处员工也承认，锦州港的固定资产是有问题，但他没有透露具体数额。
由于锦州港固定资产及在建工程主要构成是码头及辅助设施，很多固定资产不像房产、设备那么直观，锦州港到底在码头投了多少钱极难验证。“我们担心锦州港与蓝田股份一样，采取‘虚增经营性现金流入，同时虚增投资性流出’的手法，虚增收益同时虚增固定资产。”飞草认为，这种手法的高明之处在于，港口固定资产作假比较难查，因为航道等有关设施都是“水底下”。
锦州港股份有限公司业务部的一位工作人员也说：“航道挖了3米还是5米，做审计的又不能到水下去看进展。”但中喜资产评估师刘敏却指出，表面看，水下的固定资产确实无法简单的现场盘点，需要专家和其他技术手段，一般情况下，审计人员只看固定资产折旧方面是否规范就行了。但像毕马威对锦州港已连续审计多年，因此固定资产就不会没有形成在建工程而直接转入固定资产的，而对于在建工程的各种支出，审计人员应该是非常了解的；另外大工程都有预算、可行性报告，并经董事会甚至股东大会通过才行。所以，对这些固定资产的底细毕马威应该是清楚的。“虽然 目前 无法得悉毕马威给锦州港做审计的详情，但对于训练有素的”四大“会计事务所的审计人员来说，固定资产既然是港口业的主要资产，那么这些重点风险区是不应该被忽略的。
在人员素质和程序设计之外，“四大”还有控制风险的一大法宝，就是只与蓝筹上市公司打交道，根据公司管理层诚信、企业管理架构及行业自身风险来选择客户。前文提到的那位原毕马威合伙人介绍，毕马威等“四大”过去主要担纲B股或H股公司的审计职责，而这些公司由于从上市伊始就要面对国际投资者及境外监管机构的评判，因此公司相对比较规范，毕马威在审计中也一直坚持严格的国际会计准则，一般比较谨慎。
“毕马威的客户范围已经足够大，所以更注重企业发展的战略性，着重判断是否能成为长期客户。”这位曾经的合伙人说，在接触一个新客户时，毕马威首先要对企业进行评估。如果企业的发展潜力小，或审计风险很大，“我们宁肯不做这个客户。即使眼前利益很高，我们也不做”。
这种想法不错，以锦州港为例，它既是出身于国企的红根苗，又是上证180指数股，相对值得信赖。但“四大”们在这里碰到的又一个问题是：中国目前的上市公司中，没有问题的又有多少？锦州港董事会秘书处齐文辉对该公司财务数据造假的一个解释是，“当年是审批制上市，额度都给了，不上市就可惜了。毕马威只能按当时的实际情况做审计，上市前3年的报表也是根据需要调整的。”“那个年代都是这样做的，所以上市前的财务数据就有一些虚假。”齐文辉说。“上市以后，锦州港再按年度分期摊销以前多计的部分。在建工程投入也虚增了，转为固定资产后，数目就大了，再有就是前几年分利润也分冒了。”“中国的大多数上市公司有强烈的粉饰报表的初衷和愿望。”飞草说。“很多会计师的说法是，如果都较起真来，就没活可干了。”“财务报表是企业经营状况的一面镜子，如果是一面哈哈镜就不行了。”这位原毕马威合伙人说，出于上市后再筹资的需要，上市公司都希望既将财务报表做得漂亮，会计师能出具无保留意见。“而审计人员独立性、职业道德和强大的造假动力相抗衡，显得很脆弱。审计工作是为了发现问题，发现问题之后如何决策？会计师事务所经常要面临选择：揭露还是睁一只眼闭一只眼？职业道德与既得利益孰轻孰重？这时有的事务所就要赌一把了。”在很大程度上，影响会计师事务所审计质量的是中国特殊的执业环境。香港普华永道会计师事务所的一位资深会计师曾为中国证监会做过顾问，他目睹了内地资本市场的复杂性和不确定性。“这都增加了审计的难度，产生了相应的审计风险。”他说，曝光出来的案件一方面是由于会计师事务所没有足够勤勉尽责；另一方面也是 社会 环境、 法律 环境对审计造成的影响。
“会计师只能凭借原始凭证、函件来进行合法性审计。但某些时候，甚至根据资产评估机构提供的验资报告、银行提供的对账单、政府的工程立项批文，都很难判断其背后的真实性。”他认为，在中国，“这是审计人员无法承担的社会责任”。
我们也同样不能指望境外会计师事务所承担维护社会公平的责任。在整个社会缺乏诚信的环境中，“四大”很难独善其身。然而，注册会计师行业扮演的也不仅仅是替罪羊的角色。
“‘四大’在美国、西欧等发达社会具有较好声誉，是巨大执业风险锤炼出来的。”中山大学会计学教授刘峰强调，具体到中国，会计师事务所面临的是一个宽松环境，民事赔偿责任几乎为零，资本市场公众投资者不能起诉或不愿起诉。使得我国会计市场上的违规成本机会为零。
“当他们预期某种行为不会受到法律或其他相关法规的约束时，即使这些行为会显著不同于其在美国或其他制度环境下的行为，只要该项行为 经济 上有效，他们也一定会实施该项行为”。刘峰曾多次提出，包括“四大”在内的国际性会计师事务所在中国的执业未必完全值得信赖。
会计业内人都知道，联合国贸发会议曾有一份报告指出，世界“五大”会计师事务所在给亚洲公司进行审计时，采用较低的审计标准，而同时又以其令人尊敬的会计职业名声签署审计报告，给人以公司财务状况健康的假象。
一个国家的市场环境，监管制度和法律法规的不完善，导致了“‘四大’敢于‘变脸’”。
然而，正如德勤会计师行中国副总裁关德铨在接受《商务周刊》采访时所指出的，会计师就是被要求为投资者提供真实可靠的经营者财务报表，它卖的就是诚信，最值钱的就是那个签名，“没有一个客户比诚信更重要”。
依然备受政府宠爱
毕马威在中国所遭遇到信誉危机，一度引起了人们的猜想，这个会计巨头近来在国际业务上也有些磕磕绊绊，毕马威会不会轰然跌倒？2003年3月，毕马威会计师事务所在两起国际上有关毕马威前审计客户的诉讼中，同意支付2亿美元，与投资人达成和解。毕马威会计师事务所称其在这两起和解中均为无过失，同意支付和解费用只是出于商业运作的考虑。
国人诉毕马威是开先河之举，各方都在静观其变，锦州港也未解聘毕马威。但对于诉讼多如牛毛的毕马威，却实在是无关痛痒。
但是原告律师宋一欣认为，在未来几年里，证券民事诉讼将会更多，这将对会计师事务所带来更大压力，促使其责任保险的成本增加。
“这个案子中，起诉的意义本身超过了能否实际获得赔偿。”宋一欣说：第一次将国际中介机构推到聚光灯下，接受中国法律的监督，这本身就是中国司法的进步。
3月初，会计界的权威人士、财政部部长助理冯淑萍当选为新一届全国政协委员。对于毕马威锦州港一案，她谈到：“注册会计师的执业活动具有固有的审计风险，这种风险来源于多方面：如审计客户恶意的欺诈隐瞒、审计专业判断的失误、审计抽样的局限性等等。因此无论国内外，审计失败都不可避免。”“不能因为一两家国际会计公司出现审计失败，国内事务所就以此作为原谅自己的借口。”冯淑萍警告各会计师事务所，要引以为戒，始终保持应有的谨慎态度。
“注册会计师行业正在不断加强管理，治理会计信息失真的工作依然十分艰巨，这仍是财政部门今后一段时期的工作重点之一。”她还指出，会计信息失真是许多社会问题在会计上的综合反映，解决这一问题，还需要多方面采取措施，综合治理。
坊间多有传言，认为有关部门有回护毕马威之意，而毕马威也一直在暗地攻关，希望尽早平息此事。据介绍，毕马威早期就是与财政部合作开展业务的，与财政部、中注协有着千丝万缕的联系。而“四大”中的许多合伙人，都曾有政府工作经历，而且这种人才流动是双向的，合伙人里也有从政的。
但更多的人相信，有关方面确实很看重毕马威等“四大”，因为中国一些会计审计方面的规则办法都是与“四大”一起商讨制订的。中国注册会计师协会的《2002年工作要点》里提到，将通过招标方式，聘请“四大”会计师事务所起草《风险导向审计程序》。中注协办公室的工作人员认为：自上世纪80年代初“四大”先后进入中国开始，这些国际会计师事务所就与中国的会计师行业一起成长，而且，“中国当前依然非常需要借助‘四大’的力量，在其国际会计经验的帮助下，构建更完善的政策制度。”毕马威上海首席合伙人萧伟强自1995年起，就担任中国会计审计准则外国专家顾问。在会计行业迫切需要发展完善的时刻，从政府主管部门到行业协会都非常依赖这种伙伴关系。
一个小官司确实算不了什么，众所周知，会计审计是高风险的行业，要求审计100%的准确也不现实。然而，准确和客观中立是两个不同的概念，前者是技术问题，后者是道德问题。安徒生童话里的那个孩子，说皇帝没有穿衣服其实不需要太深奥的知识，在没有利益冲突前提下，说出众所周知的事实，所需要的仅是一点点勇气而已。
“我不是毕马威，如果换成我，也许做的更糟。”飞草开的这个玩笑透出几分苦涩。这是事实，但不足以开脱一切。
在香港毕马威会计师行和北京毕马威华振会计师事务所都在企业文化中提到这样的信念：“诚信为本，守正不移，坦诚专业，言之有物。”。其实，这本不应仅是一句口号，尤其，口号的提出者是一个被寄予厚望的榜样。
