【关键词】 企业合并;会计准则;趋同
一、问题的提出
二、国内外企业合并会计规范的发展历程
(一)IASB有关企业合并会计规范的发展历程
(二)我国企业合并相关会计规范的发展历程
三、国际会计准则和中国会计准则的差异分析
(一)适用范围的差异比较
1.IFRS3相关规定
IFRS3第3段明确指出,该国际财务报告准则不适用于4种情况:(l)由单独的主体或业务集合而形成合营的企业合并;
(2)涉及共同控制下主体或业务的企业合并;
(3)涉及两个或两个以上共同主体的企业合并;
(4)单独的主体或业务仅通过合同而不是获得所有者权益份额集合而形成一个报告主体的合并。
2.CAS的相关规定 两个准则对企业合并范围的规定都排除了形成合营企业的企业合并以及仅通过合同而不是所有权份额的企业合并,最大的不同是我国会计准则还包括了同一控制下的企业合并。无论是国际准则还是美国准则,均将同一控制下的企业合并排除在外。而我国实务中不少企业合并均为同一控制下的企业合并,所以我国《企业合并》会计准则规定:对于同一控制下的企业合并,原则上要求按照权益结合法进行处理;而非同一控制下的企业合并原则上应采用购买法。
(二)合并方式界定的差异比较
1. IFRS3的相关规定
对于合并的定义,IFRS3第4段指出,企业合并是将单独的主体或业务集合为一个报告主体。准则还指出,企业合并因为 法律 、税收或其他原因而产生多种合并方式。
2. CAS的相关规定
CAS第二条规定,企业合并是指将两个或者两个以上单独的企业合并形成一个报告主体的交易或事项。概念中没有对合并方式方面的界定。
两个准则对合并方式的界定都是指一个企业获得另外一个企业或者多个企业的控制权。但是与IFRS3相比,新准则没有对合并方式做具体规定。
(三)会计处理方法的差异比较
1. IFRS3的相关规定
IFRS3第14段规定,企业合并都必须采用购买法。目前国际上适用的企业合并会计准则基本倾向于购买法,即将企业合并交易看作是一个企业购买另一个企业的股权或净资产的过程。
2. CAS的相关规定
CAS规定,企业合并按照参与合并的企业在合并前是否受同一方控制,分别采用权益结合法和购买法进行会计处理。
两个准则对合并会计的处理办法都规定采用购买法,但是与IFRS3相比,新准则将企业合并分为同一控制下的企业合并和非同一控制下的企业合并,规定同一控制下的企业合并采用权益结合法,非同一控制下的企业合并采用购买法。
(四)相关费用的处理差异的比较
1. IFRS3的相关规定
IFRS3规定,企业合并时支付的为实现合并而聘请的会计师、法律顾问等发生的中介费用计入合并成本;而发生的管理费用以及不能划清属于哪个具体的合并成本的其他费用,在发生当期确认为费用。
2. CAS的相关规定
新准则规定,在同一控制下的企业合并中发生的中介费用在发生当期确认为费用;非同一控制下的企业合并发生的相关的直接费用计入合并成本。
(五)商誉的处理
1. IFRS3的相关规定
IFRS3规定,购买方应该在购买日将企业合并中取得的商誉确认为一项资产,按其成本进行确认,即应将企业合并的成本超出按照规定 计算 的可辨认资产、负债及或有负债的公允价值净额中的权益份额的部分确认为商誉。初始确认后,购买方应以成本扣除全部累计减值损失后的余额来计量合并中取得的商誉,并且不得摊销,应该按会计准则的规定每年进行减值测试。如果有事项或者是环境的变化显示其可能减值,则应更加频繁地进行减值测试。
