摘要：概述作业成本法含义，从计算对象、成本信息准确性、成本控制效果入手，讨论传统成本会计核算与作业成本法的区别，探讨传统成本法在建筑工程企业运用中存在不足，分析作业成本法在建筑工程企业运用的必然性与可行性，结合国内建筑工程企业特点，从作业认定、成本库建立、设计模型与运行分析、持续改进四个方面入手，论述了作业成本法在建筑工程企业成本管理中的完整运用过程。
关键词：作业成本法 建筑工程企业 传统成本会计核算 成本管理
一、作业成本法的概述
（一）作业成本法的含义
作业成本法一般也称作ABC成本法，是一项基于企业活动的成本管理。最先由西方国家于20世纪80年代末开始研究，并于90年代运用于先进制造企业中的新的企业管理理论和方法。它是一种通过对企业生产活动进行作业单元分解和对作业活动进行动态追踪反映、作业定量计量、评价作业或企业各部门业绩、资源消耗情况的成本核算（计算）和管理的方法。其目的在于为企业成本核算和管理提供及时、准确、科学的成本信息，将损失、浪费降至最低，提高企业决策及管理水平。作业成本法运用于建筑工程企业中有多项优点，比如可优化施工工序流程、改善工程预算执行效率、减少施工生产中的非增值作业单元、减少资源耗费以降低施工成本和提高建筑工程企业的经济效益。
（二）传统成本会计核算与作业成本法的区别
计算对象的区别。传统成本管理关注的是建筑工程项目施工中成本直接耗用，即定额标准与实际消耗之间的比较，以分析成本节余，对建筑工程企业的其他战略选择、价值增值等因素对成本造成的影响不做分析;作业成本法所关注的是整个工程项目的价值链建设，包括企业的价值增值、战略管理、竞争策略、每个作业子项投入的资源等对成本造成的影响分析。
成本信息准确性的区别。传统成本计算方法将成本对象所耗费的资源依照单一标准分配到成本对象，认定成本耗费与业务量存在某种线性关系，但实际上建筑企业并不存在这种单纯的线性业务量关系。作业成本法从成本对象与资源消耗因果关系入手，依资源动因将间接费用分配到作业，关注间接费用和辅助资源的分配，再根据作业动向将其作业计入成本对象。在建筑施工企业中许多资源的使用并不是直接形成建筑实体形态，而是为各种辅助活动提供更好、更合理的安排，通过作业动因追溯资源与成本对象的本质关系，能够改善传统成本计算方法中对辅助费用计算的扭曲和不足。
成本控制效果的区别。传统成本法主要关注项目各时期消耗费的合理性，以实现对成本管理活动进行评价，更多的是对会计数据进行核算、汇总、分析和考核，使其无法对成本进行有效动态控制，基本上属于事后控制，并不能达到权责利的结合，整个施工过程对成本的管理只局限在财务人员，其他的，诸如技术、质量、采购人员只管施工部分，对成本不予理会，最终导致不必要施工成本的增大和浪费。作业成本法成本管理更关注工程项目在建造中的资源投入与价值创造，从项目立项、方案设计与确定、项目投入建设到项目竣工销售、维护全过程做出整体规划，如此更能准确对资源投入及所实现价值做统筹计算、动态控制和反馈分析。
二、传统成本法在建筑工程企业成本核算中的不足
（一）成本管理粗放和责权利不匹配导致成本失控
建筑工程企业属劳动密集型，成本管理通常为粗放式模式，项目经营一般只关注单个项目成本，即在单个项目完工时便结束成本管控，后续并没有可进行比较分析和考核的数据，使项目成本核算缺乏可比性。实际上，一个项目从不同阶段发生的费用均对工程有很大的影响，从项目施工准备阶段的项目设计，监理单位及主设备等招投标、施工图设计、会审和审查（含效仿审查）和商务合同等的谈判到项目施工组织征地拆迁、五通一平、地基处理、临建设施等。即便如此，我多数建筑工程企业的项目工作分配，一般是不同人员负责不同项目阶段，并未建立明确的责权利考核制度，故而时常在项目前期成本开支较大，导致成本失控。
（二）工程施工变更较多，工程预算与实际结算偏差较大
建设工程项目主要采用的是分包方式完工，在工程招标阶段，尽管工程采用清单报价方式，但是由于生产过程中具体材料的单价无法准确把握，就造成项目招标阶段预算相对较低。然而，实际施工中，受实际人工成本、产品单价、技术水平等因素影响，实际工程成本会有所增加，在减少资源投入的情况下就可能伴随工程质量问题，出现工程验收不过关而反复返工，返工必然增加资源耗费而增加工程成本。同时，一些项目管理者在预算中有意对项目进行分块，在实际施工中通过要求出包方追加项目预算以达到增加成本的目的，此种情况往往伴随着供需矛盾，出包方投资不可预测和难以确定，对项目分析与追加投资，形成资金与工程进步不相匹配，工期一再延迟，导致项目工期长，投资资金成本大，人工耗费大，实际结算成本脱离工程预算较大，难以实施成本控制。
（三）采用完工百分比法，但实际结算时完工百分比确认存在较大差异
传统成本法在计算建筑工程企业完工进度、费用、合同收入等便是采用完工百分比法，该方法计算过程较为简便，对完工部分、收入、成本可以可靠估计。但是，实际结算时完工百分比确认存在较大差异。通常情况下，建设工程项目并不是独立的，项目在施工过程中，因实际面临监理责任和工程款项结算问题以及成本变更较大，后需支出成本不能预计，项目完工百分比难以确认，通常是单个项目实际已达到预定可使用状况，且可单独结算项目成本，但项目却迟迟无法验收，此时就需要在其工程中分摊不必要的其他成本，比如大额的资金成本与一些辅助费用，这就造成实际结算时完工百分比确认存在较大差异。
三、作业成本法在建筑工程企业成本管理中的运用分析
（一）作业成本法在建筑工程企业运用的提出
必然性分析。首先，在作业成本法之下，建筑工程企业可依据企业自身情况制定内部定额，根据不同项目实际情况饯行工序作业单元分解，制定带有针对性的作业成本标准和控制资源消耗的方法，且还能将工程项目施工间接费用归入作业成本库，再依照成本动向确定分配率，将费用非配至项目成本中，以形成完整又准确的作业成本信息。这正好可以改善传统成本法在建筑工程企业运用中存在的成本管理粗放和责权利不匹配导致成本失控、工程预算与实际结算偏差较大的不足。作业成本法将一个项目分成若干个小项目，增加了分配标准，由传统的按单一标准分配改成按多种标准分配，对每种作业选取属于自己合理的分配率。 其次，作业成本管理主要以企业价值链为核心，将成本核算、成本管理由职能部门扩展到作业单元层面，进而将企业内部管理从职能部门管理向作业单元管理，以对作业单元成本进行全面管理。最终以控制成本费用为出发点，建立明确的责权利考核制度，降低实际结算时完工百分比确认的差异，以实现企业价值最大化为目的，提升建筑工程企业核心竞争力。
可行性分析。首先，我国引入作业成本法已有一段时间，我国建筑工程企业亦有实施该法的成功经验可借鉴。加上电子技术、信息处理技术的快速发展，更为作业成本法的运用提供了技术保障。作业成本法服务的建筑工程企业自身的成本构成内容、成本结转与汇总等较其他行业复杂，正需要同它一样带有复杂性的作业成本法。
其次，建筑工程企业员工素质逐步提高，为作业成本法实施提供基础保障。作业成本法作为一种会计核算方法，其与企业内部财务会计工作人员的素质有着直接的关系。随着我国经济快速发展及财会学校教育体制的完善，会计从业人员的专业技能及综合素质得到明显提高，这就为作业成本法在建筑工程企业中的运用提供了可能。
（二）作业成本法在建筑工程企业成本管理中的运用
作业认定。建筑工程企业与其他制造业最大的区别在于其作业认定可通过绘制流程图，使各项目生产过程以网络形式呈现，且各个流程可分解多个作业。建筑工程企业的项目大致可分成管道安装工程、设备安装工程、电气安装工程等单位工程，各单位工程下还可细分为分部工程，分部工程下又可细分为分项工程，以此形成完整的多项作业，便于企业进行作业认定。
成本库建立。建筑工程企业的成本主要分为人工、材料、机械设备成本，这些成本主要记录在应付工资、应付账款、存货等日记账簿里。建筑工程企业的每个成本库主要归集人工、材料、机械设备等费用。成本库的建立主要由成本动因决定，有多少个成本动因，就有多少个成本库。在建筑工程企业建立不同的成本库，主要是依照若干个分配标准分配制造费用，具有针对性。
设计模型与运行分析。基于对建筑工程企业运作分析，为其设计作业成本核算模型，模型主要内容包括建筑企业资源、作业和成本对象确定，包括各个计算对象的责任主体、资源作业分配的成本动因等。运行分析是根据所设计模型而进行的工作，其的目的是通过往模型中输入具体数据，运行作业成本法，对作业成本的计算结果做出以数据为依据的科学、合理分析，比如分析建筑工程企业某个工程项目成本偏高的原因、造成成本构成变化的因素等。
持续改进。随着市场的复杂多变，工程项目也同样趋向复杂化。在此之下，建筑工程企业更应加强成本管理，及时发现作业成本实施过程伴随的问题，并加以解决，以对成本效果进行持续改进，比如消除不增值作业、提高增值作业运行效率等。
作业成本法运用于我国建筑工程企业中是一种必然结果，也具有可行性。本文结合国内建筑工程企业特点，从作业调研与认定、成本归集与成本库建立、设计模型与运行分析、持续改进四个方面谈论了作业成本法运用在建筑工程企业的完整过程，为国内建筑工程企业运用作业成本法提供参考依据。
参考文献：
[2] 宁小筱.建筑企业项目部作业成本核算体系研究[J].华中科技大学，2013.
