摘要：本文利用作业成本的方法，通过对医院服务项目作业链的分解分析，将成本控制具体落实到每个作业点上，保留增加价值作业，消除无增加价值作业，从而达到控制、降低成本的目的，最终提升医院各项作业的质量和效率。
关键词：县级综合医院 成本管理 作业成本法
从作业成本法的角度看，县级综合医院医疗服务全过程就可以定义为相互联系的作业过程，在这个服务过程当中，医疗服务作业也就是一个医疗成本消耗的过程。本文将结合县级综合医院实际，阐述作业成本法在县级综合医院的构建和应用.
一、县级综合医院传统成本核算方法存在的弊端
传统模式下的成本核算管理是将数量作为基础的成本核算，主要是以科室、部门作为了费用分摊的中心。随着新医改的深入，以及县级综合医院本身所面临的医疗市场竞争，传统模式下的成本核算管理存在的不足之处就暴露了出来：
（一）缺乏成本管理、成本控制的理念
改革开放后，人民群众的生活水平迅速提高，医疗市场需求旺盛，一直处于卖方市场，加上患者对公立医院的充分信任，医院的经营风险极低甚至为零，这就为忽略成本管理成为可能。传统模式下的县级综合医院成本核算方式一般都是将已经发生了的成本信息与标准成本进行相互的比较，过于注重事后的核算，并没有涉及到事前成本的预测论证，也没有在事中对成本进行监督和有效控制。
（二）不能反映成本与收益之间的对应关系
传统模式下的县级综合医院的成本核算方法只能够满足科室水平的核算，由于条件限制，对于服务项目的成本无法进行统一的核算，也没有相应的成本参照标准，并且分摊成本的基础过于僵化，无法做到差异性的核算，一旦发生了成本费用，也无法将各个部门之间的成本发生因果关系理清楚，一般来说都是采取使用部门与服务部门的假设性分配，甚至个别时候运用统一分配的核算办法，这样无法将实际的资源消耗及其产出的价值增量准确的反映出来，同时也不能够提供完善的成本信息。
（三）无法为医院管理决策提供参考
传统模式下的县级综合医院所使用的成本核算方式进行成本管理时，难以将实际的分配利用情况准确的反应出来，仅仅能够提供运营效果的相关信息，很少提供非财务的决策信息。作为医院的管理者无法从医院会计报表的信息中获取经营决策的参考资料，影响医院管理工作。
二、作业成本管理概述
作业成本法是指以作业为核算对象，通过成本动因来确认和计量作业量，进而以作业量为基础来分配间接费用的成本计算方法。作业成本管理主要是通过作业成本法的计算来提供相关的信息，从而将成本逐步朝着“作业”的层面上加以转移。县级综合医院以医疗服务为目的，通过消耗作业来提供医疗服务，而作业需要消耗资源，在消耗资源的同时，又能够累积价值。作业成本管理要求成本管理能够深入到每一个作业层面中去，将不能够创造收益的作业尽可能地消除掉，如此才能够避免资源出现不必要的浪费，也有利于作业价值最大限度的提升，从而获取更多收益。
想要实现作业成本管理，就需要对作业进行具体的分析，通过作业分析，才能够将成本分配深入到作业。作业成本管理的核心在于成本动因概念的确定，主张以成本动因作为分配间接成本的基础，利用成本动因来解释成本成因。这样，作业成本管理就将间接成本与其背后的成本动因互相联系，通过确定较为合适的成本动因，合理地分配间接成本，有效地提高成本的归属性、计算的准确性、定价决策的科学性和灵活性。
三、县级综合医院作业成本管理的构建
虽然说作业成本法起源于产品成本计算的精确性需要，但是对于县级综合医院的应用意义来说，远远超过了成本精确性计算这一个层面，作业成本法提供的成本资料对医院管理的决策具有重要的参考价值。
（一）对医院内部作业流程进行合理的分析
1.确定医院各个诊疗项目的作业链
在医院作业链建构当中，主要是将医院诊疗服务的基本流程作为作业链而进行相应的描绘，并且将各自的流程图绘制出来。其中主要包含了管理流程以及医院开展的各项医疗服务的流程，在内容方面包含了主要的医疗服务活动、人数、事件的关键环节、时间与设备等方面。将医院本身的管理深入到作业过程中，进行作业分析，从而促使作业链的持续优化与改善；对于医院本身所能够提供的诊疗服务都要加以明确。
目前，临床路径是一种先进的临床服务模式，也为我们医疗服务项目的作业链确定提供了相应的思路。“临床路径”指的是根据某一种手术方法和某一种疾病，由相关的医院组织人员来制定的一种治疗模式。等待病人住院之后，就会持续地在这一种模式下接受治疗，并且每一个医师在治疗时都要按照这一种模式。等待完成了临床路径之后，医疗护理等人员也可以根据临床路径的结果，对于每一个病人之间的差距进行分析评估。这对于整个医疗成本的控制、服务质量的提升都有帮助作用。对于医院的作业链，我们也可以通过临床路径来加以确定，这样也能够对各项作业的评价分析打下基础。
2.对医院作业流程的分析
在分析医院作业流程时，要着重做好增值与非增值作业的确认，增值作业指的是能够为医院带来经济效益的作业方式，主要是确保医疗服务能够正常开展和给医院带来相应的价值。
3.对医疗服务作业流程重组
只有通过流程构造，才能够实行对作业链的管理。对于一些没有必要存在的步骤与过程，都可以进行优化、改进，明确医疗服务的价值来源于作业链的各个环节，然后通过创新的手法，为医疗服务赋予更多的价值。例如：对于不适当的医疗服务的活动形式可以加以改善，从而追求更高的效率以及过程效果，这样也有利于医疗服务当中高附加值部分得到充分体现，如此才能够提升医疗增值服务，最大化医疗服务流程增值，最小化非增值内容。
在重组作业流程的时候，需要考虑如下两点：第一，寻找引起成本的根源所在，找到成本产生的真正原因，而非停留在表面的分析；第二，确保作业简单性。
（二）医院作业成本管理模式建立的步骤
医院作业成本管理模式的建立，大体上可以分为以下几个方面：
1.确认作业，划分作业中心。病人从入院到出院所接受的诊疗服务，是有价值的作业。为了便于按作业中心汇集费用，披露成本信息，先要确认医院为病人提供作业过程中的主要作业，以主要作业为标志确定作业中心。以医院现有临床科室和医技科室为基础，一个科室为一个作业中心，供应室及药剂科各为一个作业中心，另外行政科、财务科及后勤科再各建一个作业中心。
2.以作业中心为成本库汇集成本费用。医院将为病人提供的各项诊疗服务所发生的费用汇集到各成本库，然后按一定的标准予以分配。每个成本库代表的是它所在的那个成本中心所执行的作业。成本库按作业中心设置，作业中心所发生的成本汇集到该成本库。按作业中心设立成本库汇集成本费用反映了作业量决定资源的耗用量、资源的耗用量与作业直接相关、成本应按作业进行汇集这一思想。
3.将各个成本库的成本分配给每位受益病人。成本计算最终要计算出核算对象的最后总成本。作业成本法下，核算对象由作业成本构成，各成本库汇集的作业成本要按各位病人所接受的作业量的比例进行分配，计算确定每位病人所消耗的成本。
四、县级综合医院作业成本管理模式建立的注意事项
结合县级综合医院经营管理特点以及作业成本法原理，建立医院作业成本管理模式的意义日趋显现，但是由于作业成本要求提供的成本资料信息量大，信息准确程度高，并且要进行大量的作业分析，因此在实际的操作上存在一定的难度。基于上述原因，医院在原有的基础上建立作业成本管理模式时要注意以下几方面的问题：
1.对于县级综合医院本身的特点进行充分的考虑，在建立作业成本管理系统时往往需要投入相当的成本。考虑到作业成本法的一般特点，作业成本法比较适合间接费用比较大，成本目标构成比较复杂的核算单位如综合性的医院，对于那些作业相对简单，间接成本比重不高的核算单位，在考虑到成本效益原则的基础上，最好还是不要选择作业成本法。
2.建立有效的信息技术平台，普及会计电算化。因为作业成本法相对于传统的成本方法而言，需要归集整理更加庞大的数据信息，所以，需要提供技术上的必要保障。
3.要全面提高人员的素质，并且在全院范围内强化作业成本法的概念和流程。为了实现从传统成本管理向作业成本管理的过渡，财务人员的业务素质提高也是一个先决条件。作业成本管理需要各个重要环节建立信息、收集信息，并且在整个流程进行管理，需要全员的配合。
五、结论
作业成本法是以作业分析为基础，通过作业成本的分配以及成本动因的分析等过程，从而做好医疗服务项目数据收集与分析的现代化成本管理系统。有效的实施作业成本法，能够让医院的管理人员明确医疗服务项目的相关成本结构，同时也为医疗服务作业提供相应的信息，这样也可以为管理者战略决策以及服务定价提供有关的支持服务。
