注册会计师通过提供法定的审计服务，树立了良好的形象。但随着中国会计服务市场的不断发展，非审计服务(如管理咨询、认证服务等)发展迅速，逐渐成为注册会计师服务市场的主力军。目前注册会计师非审计服务在带来诸多积极因素的同时，也带来了很多问题和思考。本文从注册会计师非审计服务在我国的发展现状谈起，着重论述非审计服务所带来的积极影响和负面影响，分析了注册会计师非审计服务中的问题所在，并针对存在的问题和负面影响提出相应的解决措施，以期进一步发展并完善我国注册会计师非审计服务。
一、注册会计师非审计服务的定义及内容
非审计服务的定义是相对于审计服务而言的，是会计师事务所向客户提供并收取一定费用的除审计服务以外的多种服务的总称。在联合国制定的《中心产品分类》文件中，非审计服务的内容大致分为以下三类：第一、会计、簿记服务，主要包括编制模拟报表、代理记账、估价等内容;第二、税务服务，主要包括编制纳税计划、纳税报表、个人纳税咨询和计划等服务;第三、管理咨询服务，主要包括一般咨询、财务管理咨询、市场管理、人力资源管理、生产管理等咨询服务和公共关系服务等。但非审计服务包括哪些具体内容，不同的组织会有不同的标准，不同的会计师事务所也有各自的不同理解。
二、注册会计师非审计服务对审计独立性的影响
注册会计师非审计服务对审计独立性的积极影响主要表现在可以增强事务所的资本积累及应对风险的能力，非审计服务能够成为吸纳贤才的亮点，有利于会计师事务所降低成本实现双赢等方面。但是随着非审计服务提供的比例越来越大，我国注册会计师非审计服务中存在的负面影响也逐渐暴露出来，主要是对审计独立性的负面影响，表现在以下几个方面：
1.事务所收取的高额费用难以保证审计的独立性。大量的研究表明注册会计师可能出于自身利益的考虑难以坚持原则，与客户之间达成不可告人的交易。即所谓的购买性意见，这样就有可能损害审计独立性，并且在这种情况下，事务所就很难坚持客观、公正、独立地原则发表真实有效的审计意见，严重影响了注册会计师的独立性。
2.注册会计师的双重身份也损害审计的独立性。注册会计师和企业受利润和成本的利益驱动，注册会计师会对同一被审计单位既提供审计服务又提供非审计服务，被审计单位也更乐于向同一事务所同时购买审计服务和非审计服务。那么在提供非审计服务的过程中，注册会计师会在被审计单位经营决策等方面给予意见，协助其制定发展政策，同时在审计过程中又对这些进行审计，这种自己制定政策后又审查政策的行为也严重影响了审计的独立性。
3.提供非审计服务会影响注册会计师和经营者之间的利益关系从而影响审计的独立性。由于公司所有权和经营权的分离，形成了两个利益主体。不同的利益主体追求的目标不一样，所有者追求的是公司利益最大化或股东权益最大化，经营者追求的是个人利益最大化或个人价值最大化。公司所有者为了监督经营者，同时代理人为了证明自己的业绩，这时就出现了最好的第三方(注册会计师)，其对委托人和代理人之间的冲突起到了一定的协调作用。但是由于非审计服务的增加，使得注册会计师在提供公司客观的财务管理信息的同时还对公司的建设发展以及经营决策提供相应的意见，这就使得原来的委托人和代理人之间的平衡被打破，增加了注册会计师和经营者相互勾结的可能性，进而影响审计的独立性。
三、注册会计师非审计服务存在的问题及成因分析
1.注册会计师非审计服务存在的问题。目前我国注册会计师非审计服务存在的问题主要表现在以下几个方面：首先，非审计服务业务种类单一，非审计服务收入所占比重小。一直以来我国的非审计服务业务主要是咨询服务、财务报表编制、税务筹划等会计相关方面的审计，而国外的四大事务所提供的非审计服务涉及到信息技术、人力资源、电子商务等其他扩展业务，这些我国非审计服务业基本上均未涉及到。同时相关研究数据表明，我国注册会计师提供的咨询服务收入一直处于15%以下，而美国非审计服务的收入占审计收入的比重达到70%之多。与美国相比，我国的非审计服务发展落后很多。其次，我国缺乏完善的非审计服务市场管理机制。在我国，缺乏相应的文件对非审计服务进行规范，此外也没有相关的政府或其他监管措施，整体的市场监管机制尚待建立和完善。再其次，非审计服务费用披露制度不完善。通过__对相关资料的搜集发现，在我国很多的上市公司没有披露非审计服务的费用，甚至是审计费用。虽然有一部分公司披露了非审计服务的费用，但仅仅是披露了费用的一个总额，没有任何的明细，同时我国也缺乏健全的制度对这一种现象进行监督和约束。
2.注册会计师非审计服务存在的问题的成因分析。那么出现上述问题的原因又是什么，本文将从以下几个方面进行分析：首先，归结于我国注册会计师行业成立的特殊背景。我国的会计师事务所由原来的挂靠单位到后来的独立运作与经营，其成立时的特殊决定了会计师事务所早期业务主要由主管部门指定。这对会计师事务所的业务来源提供了保障。那么对于会计师事务所来说，非审计服务的收入高低不会对会计事务所收入造成较大的的影响。其次，归结于我国的审计市场不够完善，缺乏严厉的事后惩罚措施。随着市场经济的不断发展，资本市场的不断壮大，委托人对审计人的需求也不断增加，但审计市场的各项制度并没有随之建立，严重阻碍了非审计服务的拓展。同时相对于发达国家，我国处于经济社会的转型期，很多的市场经济发展法制还很不健全，监管手段也不太成熟，公司的作假行为屡禁不止。注册会计师在被审计单位的压力面前往往会置原则于不顾，出具不真实的审计报告。而我国对于这种违规违法行为的惩罚力度不够，在一定程度上纵容了这种行为的发生。再其次，要归结于注册会计师的整体业务素质不够高。我国从20世纪80年代开始恢复注册会计师审计，对于审计界而言，由于非审计服务的发展的时间较短，无论是从理论上还是从实践探索上都存在一定的局限性。同时我国每年的注册会计师考试各科通过率都比较低，注册会计师增长的人数远低于审计市场发展的速度。而且由于考试的题型与信息知识经济发展的脚步脱节，影响了注册会计师的业务素质的提高。
四、针对注册会计师非审计服务负面影响及问题的对策
1.完善监管部门的监督机制。随着我国资本市场进一步发展和公司治理结构的进一步完善，企业对会计师事务所的选择不再局限于政府选择，而是由市场选择。那么政府和相关部门可以通过颁布相关的法律法规或制定一些标准，营造一个公平合理的市场环境。并且在这个合理的宽松的环境下对事务所开展的审计业务进行适当的监督，避免过多的干预，从而保证事务所的独立性。同时各个监管部门也要完善其监督体系，确保从外部和内部对注册会计师的行为进行监督。
2.改革会计师事务所的体制。在我国，注册会计师的建立主要有合伙制和有限责任制两种形式，其组织形式的不同也会对审计的独立性产生不同的影响。两种形式相比较，无限责任的合伙组织形式必然会对注册会计师有更大的约束和影响，因为每个合伙人不仅要对自己负责，还要对其他合伙人负责，对整个公司负责，任何个人的问题都会使所有人和公司带来严重的损失，所以这种会计师事务所的形式增强了审计的独立性，因而有必要推进会计师事务所从有限责任制向合伙制转化，提高事务所的声誉、竞争力和防范风险能力，进而增强与客户谈判的力量，不再屈从于企业施加的经济压力，达到保证审计独立性的目的。
3.建立注册会计师行业诚信文化体系。在我国的各种上市公司会计造假事件中，承担审计责任的会计师事务所有着不可推卸的责任，他们为了满足一己之私来损害广大投资者的利益，这与他们缺乏基本的职业道德素养有着最直接的联系。所以会计师事务所应该加强企业文化建设和提高会计师的职业道德素质，使得注册会计师面对诱惑时不放弃自己的原则，时刻以社会主人翁的态度来进行自己的工作，以社会责任为己任，进而提高注册会计师行业的诚信水平。
4.加强注册会计师的专业水平。专业知识是注册会计师提供审计服务和非审计服务的基础和前提，掌握丰富的专业知识水平和丰富的审计经验才能使得注册会计师在进行审计工作时可以灵活解决出现的各种问题和各种状况。审计是一门专业性和灵活性都很强的学科，作为注册会计师除了要掌握审计的相关法律法规，更要熟练灵活的掌握审计内容、程序、各项业务等，了解业务承接的每个细节，准确地进行风险评估来控制风险，避免审计过程中因业务知识问题增加审计风险受到其他因素的牵制，来提高审计的独立性。
5.完善非审计服务收费制度并规范费用披露。高质量的审计服务对应着较高的成本，完善审计收费制度可以通过以下两个方面进行，一方面审计收费应按质论价，用利益诱导机制和市场规则来引导，不仅要有统一定价还要设定最低收费标准，限制低价竞争，另一方面，可以尝试新的收费方式。比如，在董事会中设立审计委员会，由审计委员会评价独立审计人员的工作并支付审计费。这样，可以消除会计师事务所对被审计单位管理当局的财务依赖性，使得注册会计师更客观、更公正地发表审计意见。
五、结 论
本文从注册会计师非审计服务的概念出发，分析了注册会计师非审计服务对审计独立性的积极影响和负面影响，在此基础上进一步分析了注册会计师非审计服务中存在的问题及原因，并针对这些问题和负面影响提出相对应的措施。从研究探讨的结论来看，注册会计师非审计服务所带来的问题是可以避免的，只要我们知道其发生的原因并按照上述措施加以预防和规避，就可以将非审计服务的负面影响降到最低。
