摘要：2007年中国注册会计师协会发布了《会计师事务所内部治理指南》，近年来会计师事务所内部治理水平有一定提高。但是数量众多的小型会计师事务所，在内部治理方面仍然存在诸多问题，限制了其进一步发展。通过分析小型所内部治理的特点，从内部治理存在的问题着手，从内部和外部提出相应的完善措施，有助于小型所完善内部机制，寻求突破，提升自己的竞争力。
关键词：小型会计师事务所；内部治理
会计师事务所内部治理是进行管理、控制形成的一整套制度安排，包括以章程（合伙协议）为核心的各项内部决策机制、管理制度体系，事务所合伙人（股东）和员工之间的相互关系，形成的机构文化导向等。会计师事务所内部治理水平是防范内部风险的防火墙，也是发展的奠基石。近年来，内部治理得到了会计师事务所的重视，很多大中型所内部治理水平有显著提高，但小型所内部治理机制普遍不健全，存在质量控制环境较差，人力资源管理不善等问题，制约着小型所的发展。
一、小型会计师事务所内部治理的特点
（一）小型所内部治理的核心是“治人”
小型所对员工智力要素依赖大大超过其他生产要素（如资本）的依赖，如果缺少了注册会计师等专业人士，小型所就是一具空壳，无法开展任何业务。员工智力是小型所最宝贵的无形资产，人力资源是小型所的核心资产。小型所内部治理的核心是“治人”。
（二）小型所内部治理的导向是“和谐”
鉴证业务是会计师事务所中占较大比重的传统业务，尤其在小型所中这个比例更高，现阶段鉴证业务出具的鉴证报告有固定的模板，固定的意见类型，很大程度上对于一般使用者属于区别较小的产品。小型所缺少品牌效应，市场份额较少，竞争激烈，更应重视和谐团队的构建，凝聚内部力量，求生存，谋发展。
（三）小型所内部治理的重点是“质量控制”
小型所的报告使用不仅限于购买者，很多还要为其他公众所用，具有很强的公共性。不同于其它产品，让购买者满意是其唯一目的，报告具有很强的社会属性，要求事务所坚持质量至上的理念，保持客观、公正的执业操守，很多时候要能为此放弃利益，才能得以长期生存发展。因此，小型所必须重视执业质量，质量控制是小型所内部治理的重点。
二、小型会计师事务所内部治理存在的问题
（一）人力资源管理不善，人才流失严重
人力资源既然是小型所的核心资产，在小型所内部管理中，如何将人引来，管好，留住就成为了最重要的问题。小型所因发展空间有限，员工培训、考核制度不健全，薪酬等激励机制不透明不合理，对高素质人才吸引力有限，所内年龄结构不合理的问题比较突出，整体学历层次较低。此外，行业中的人员流动较大，以进入小型所工作1-5年内的人员流动率最高。究其原因，主要有三种：一是无法取得注册会计师资格，收入和职位变动的可能性不大，选择放弃，从行业中离开；二是取得资格并积累了一定的工作经验后，因事务所工作强度较大，收入不成正比，选择去企业等从事财务等相关工作；三是在行业内的事务所之间进行比较，从一个所跳槽到另外一个所。
（二）合伙人机制普遍不健全，部分合伙人缺乏构建和谐团队的理念
大部分小型所没有合伙人（股东）晋升或退出机制，优秀人才难以进入机构决策层，年龄结构不合理的问题比较突出。合伙人（股东）的委派、薪酬、违规处理方面制度也不完善，或未严格按制度执行，部分所合伙人的薪酬主要依据其担任的职务，不予考评和问责，不利于形成奖惩分明的机制使合伙人勤勉尽责。个别所存在“一股独大”的现象，所长拥有绝对话语权，事务所的发展与成败系于一人之身，做大做强只能在不损害其权威和利益的前提下才有可能。个别所合伙人“一盘散沙”，有不同的执业理念，有各自的利润池，各自为政，互不干涉，即使规模做得再大，也形不成合力，合伙人缺乏构建和谐团队的理念。和谐的内部环境是小型所发展的基石，没有和谐的内部环境，健康有序的发展就难以为继。
（三）质量控制环境较差，主任会计师对业务质量未有效承担领导责任
部分小型所管理层风险意识不强，为逐利低价承揽业务，不重视事务所的质量控制，忽视注册会计师的专业胜任能力，承接的报告数量远远超出正常水平，项目组专业胜任能力不足。承接业务方面具有随意性，部门经理或项目经理即可承接，业务风险缺乏有效控制。出具的部分报告中既没有主任会计师签字，也没有授权的副主任会计师签字，没有完全保证主任会计师或类似职位的人员能对事务所的业务质量承担最终领导责任。在业务报告复核方面，未制订较为完善的质量复核制度，或有制度没有得到严格执行，逐级复核流于形式，造成质量控制效果不佳，各级质量控制复核人员的职责未履行到位，未能完全发挥应有的作用。
三、小型会计师事务所完善内部治理的措施
事务所内部治理的水平，一方面取决于管理层的执业理念，对质量的重视程度，自身素质等内因；另一方面也受到外部环境的影响，包括市场需求、外部监督、法制环境等。小型所内部治理的完善应从内、外两方面着手。
（一）内部完善措施
1.吸引人才，建立合理有效的培训、考核、薪酬制度。缺乏人才，事务所的发展就是无源之水，无本之木，必须保障员工权益，通过满足物质需求（工资、福利）、精神需求（受尊重、职务晋升），吸引并留住人才。小型所可以从几个方面加强自身的人才队伍建设：一是给予较为优厚的报酬和足够的尊重吸引人才加入。二是为人才的发展提供更多的空间，让其能够参与财政、行业协会、其它部门组织的相关学习培训、深造，让其不断进步，同时依赖人才提升本所的层次，与员工一起成长。三是完善考核、薪酬制度，考核透明公平，薪酬有激励性，让员工的付出能获得相匹配的合理报酬，充分调动员工积极性。让员工在所里能进得来、留得住。
2.优化股权结构，培育诚信和谐的执业环境。股权结构决定着事务所控制权的分布，是小型所能否健康发展的重要因素，不能“一股独大”，也不能“一盘散沙”，应在决策效率和控制跨度之间寻求平衡点，选择相宜数量的合伙人（股东）人数。建立机制吸收优秀合伙人，调动员工积极性；完善合伙人（股东）退出机制，达到一定年龄的股东应从事务所退出。在所内倡导诚信和谐理念，合伙人（股东）以身作则，并将这种理念灌输给每一个员工，形成所内的整体文化氛围，增强所的向心力和凝聚力。
3.重视执业质量，加强质量控制。执业质量是事务所的生命线，小型所的主任会计师应重视质量，强调质量控制政策和程序的重要性并保障质量控制有效。首先小型所应当有章可循，按照准则和相关要求建立起一套适应本所的质量控制流程，从业务承接、业务执行、质量复核等方面完善质量控制制度。其次应当按章执行，严格保证各项规章制度和操作流程落到实处。再次做好工作中监督和工作完成后的检查，员工的工作现场多为被服务单位，产品是高智力的报告。工作中，可以采取高级别监督低级别员工，员工与员工之间互相监督，被服务单位评价等方式进行监督；工作完成后，不定期抽查一定数量的业务档案进行考评，并与绩效工资等挂钩，达到事后监督的目的。
（二）外部监督引导措施
外部监督引导会成为小型所内部治理的动力，外部应从国家法律法规、行业自律监管、公众舆论监督等层面为内部治理的完善创造条件。
1.加强宣传引导。推动事务所章程、协议等各项制度的完善，帮助其建立合理有效的内部治理机制。
2.组织交流培训。由行业内具有先进管理经验的机构介绍做法，专家讲解内部治理相关内容。
3.树立反面典型。对内部治理薄弱导致执业质量低下的机构加强监管，督促其完善纠正，让其它所引以为戒。
参考文献：
[1]白娟.我国会计师事务所内部治理问题研究[D].首都经济贸易大学，2009.
[2]刘伦，李越.会计师事务所内部治理问题探析[J].财政监督：财会版，2014（08）： 75-77.
