［提要］本文结合笔者多年实际全程工程跟踪审计经验，对目前阶段性的、事后的项目建设传统审计模式下主要参与单位现状及存在的问题进行分析；在此基础上，针对项目建设全程审计过程中存在的问题，提出对策建议，以便为提高项目建设管理水平提供借鉴与参考。
关键词：工程项目建设；全程审计分析与探讨
一、项目建设过程中六大主要参与单位有关情况及存在的问题
一个建设项目一般需要建设单位、招标单位、承包单位、跟踪审计单位、监理单位、设计单位等六家主要单位协调配合、共同参与完成。因各单位工作性质、工作内容不同，在项目建设的不同阶段起着不同的作用，也存在着不同的问题。
（一）建设单位、招标单位存在的主要问题。建设单位、招标单位在招标过程中可能会存在“设局、演戏”、内定中标单位，使招标流入形式等舞弊问题。具体表现为将依据有关规定应进行招标的工程建设项目，通过分段招标或肢解后分项、分部实施，使之低于规定的招标工程规模标准，违规变成邀请招标或竞争性谈判模式；有的建设单位采取只对工程主体结构进行招标，而与之配套的装饰装修工程、环境工程、室外工程等则直接进行发包；有的建设单位则有意设置较为苛刻的投标条件限制部分潜在投标人，使之达不到投标资格。合同签订过程中，建设单位和施工单位串通一气，签订阴阳合同，合同的具体协议条款完全背离原招标文件以及投标文件实质性内容。项目建设具体实施阶段，因为建设周期较长，工程项目管理和项目结算工作可能由不同的部门管理，工程项目具体实施过程中的问题得不到及时解决，积累到工程结算阶段，风险后移，可能造成工程全程审计工作量加大，也增加了全程审计工作的风险。招标代理机构缺乏应有的独立性。招标代理机构对招标文件、清单、招标控制价编制等事项目前基本实行外包政策，招标过程成为走程序过程，招标代理机构成为替建设单位跑手续的部门，使招投标工作实质性流于形式。
（二）承包单位存在的问题。承包单位为抢占市场，可能存在先以低价中标，而在项目建设过程中再以各种理由向建设方提出索赔的问题；承包单位具体工程结算编制人员对现场不熟悉，草率编制结算书，高估冒算，从而增大全程审计工作难度和潜在风险。
（三）全程审计单位存在的问题。首先，工程全程审计市场竞争激烈，审计单位无序竞争、从业人员素质差异大、以审计建设项目的数量多少及审减率等指标衡量工作业绩，以审减额论英雄，造成了“放水养鱼”等问题；其次，驻场审计人员长期现场办公，警惕性、自律性降低，容易出现舞弊问题；再次，审计单位跟踪审计人员变换频繁，工作得不到很好的衔接。全程审计工作介入时间点滞后，对项目建设信息了解不全，对项目前期决策立项阶段、设计阶段、招投标阶段及施工阶段的实际情况，不能全面、持续了解，造成跟踪审计人员很难对整个建设项目作出有效监控和适时合理的评价；最后，缺乏适当的事前预防和事后控制，不能实时发现问题，及时进行纠偏，造成没法挽回的、不必要的损失浪费等问题。
（四）监理单位存在的问题。建设项目参建各方对监理地位缺乏正确的认识，对监理单位职责不能科学定位，无法真正体现“责、权、利”相对应的问题；监理单位存在重点关注项目建设质量、安全，轻视项目建设工期，造价；监理行业竞争激烈，收费较低、项目多，相关专业人员力量薄弱，特别是工程造价人员配备到位率低等问题。
（五）设计单位存在的问题。设计人员缺乏必要的经济意识、环保意识淡薄；限额设计、优化设计相关措施在设计中难以得到严格贯彻执行。设计单位成本优化动力不足，设计成果质量及不同专业间配合较差，在建设项目具体实施过程设计变更较多，合同条款中设计违约处罚约定不明确或合同中有明确条款，但具体工作中很难执行到位。
二、项目建设全程实时跟踪审计的实质及其发展的必然性
项目建设过程的全程审计是一种适时控制审计，是对项目建设全程的经济管理活动实时监控、动态管理；是对建设项目的适当性、有效性进行动态的评价、纠偏和控制；是审计单位按照一系列的审计标准、规则，通过一定的技术、经济手段对项目建设具体实施管理活动的监控和评价，从而合理的控制项目各分部、分项成本、提高项目建设管理效益。现实工作中，建设项目大多存在前期论证不足、规章制度执行不力、设计变更多等情况，特别是一边论证、一边设计、一边施工的“三同时”工程，单纯的事后结算审计仅能有限度地控制分部、分项工程造价，无法对建设项目的整体效能提供有效的保证，因此，必须逐步改变以事后审计为主的传统审计方式，推行从源头立项决策阶段到终结投产使用阶段的各个控制点，由静态到动态进行“全过程、全方位、立体的”全程审计，才能及时发现问题，有效控制项目建设管理活动，确保项目建设目标的实现，提高项目建设过程中人、财、物等各种资源的充分合理利用；才能充分发挥全程审计的“预警作用”，及时发现项目建设中的各种违法、违规行为，实时纠偏，真正规范项目建设过程中的各项管理活动，保障项目建设活动的高效、合理、健康地进行，从而提高项目投资效益。与传统工程审计方式相比，项目建设全程审计方式最大的特点是重点加强了对项目建设的事前、事中的预控措施，改变了事后监控的局限性，避免造成无法挽回的、不必要的损失浪费情况，提高了建设项目的投资效果；全程审计从项目立项、决策到验收交付使用各环节，跟踪审计人员都参与其中，前移监控关口，注重从源头上及时发现问题，弥补了传统审计方式的固有缺陷，使项目建设前期、中期和后期审计全程有机结合起来，对工程各个环节、各个阶段进行全面、系统的动态管理和控制。因此，项目建设全程审计是一种“系统、适时、立体”的审计方式，可以充分发挥审计的预防作用，有助于审计“免疫功能”的实现，这种变事后为事前，变被动为主动的全程审计是项目建设管理实践发展的必然选择。
三、项目建设全程审计的深入研究及解决措施
从前述分析可以看出，项目建设全程审计在项目建设过程中各个主要环节、主要阶段都有着密切的相关性、延续性等因果关系，全程审计管理工作是项目建设顺利推进的有效保障，是项目建设进行科学管理、有效监控、及时纠偏的重要经济、技术手段，因此，在项目建设过程中必须采取有效的措施大力推行全程审计工作。
（一）对项目建设全程审计工作应加大重视力度。科学、全面定位全程审计的职能，提高对全程审计工作重要性的认识；不断创造新的审计方法，由事前审计转变为事后审计，规避事后被动审计存在的“发现问题无法纠正、资金损失无法挽回”的问题，整体提升全程审计的质量和水平；充分整合、合理利用可支配的审计资源，编制具体可行的全程审计实施方案，对建设项目实施全程进行全面分析，既要抓住项目建设过程中需重点审计的关键环节，又要确保全程审计工作目标的有效实现。
（二）全程审计工作既要有总体目标，又要有各阶段的重点目标。项目建设全程审计方案既要有明确的审计总体目标，又要对各审计阶段设定相对独立的重点目标。保证建设项目各个阶段的人、财、物能充分合理利用，达到预期目标，从而为项目建设实施过程中各项管理活动的真实性、合规性、效益性提供强有力的保证。
（三）选取项目建设全程审计最佳介入时间点。充分认识事前预防控制的重要性，把审计工作从事后被动审计向事前、事中主动审计转变，审计人员应准确把握审计介入的时间点，提前介入，及时发现问题，并做出正确判断。大型建设工程项目通常在施工准备前期，总承包单位招标完成前审计人员介入工作，这在实际操作中是较为可行的方案，也是比较适合外部咨询审计单位介入全程审计的时间点；中型建设项目多在招标工作完成，项目建设具体实施后审计人员介入工作，其跟踪审计工作的宽度受到一定局限性；项目建设立项、环评、可行性研究、设计等前期准备阶段时间点介入，适合于建设单位内部审计职能部门，目前外部跟踪审计单位对此前期准备阶段工作只进行事后的程序复核验证。
（四）根据具体建设项目，选择合适的全程审计组织实施方式。选择适合的全程审计组织实施方式应综合考虑建设项目类型、所在领域、建设方式、总投资和建设周期、政府和社会公众关注程度、全程审计单位具体可支配的审计资源等因素。具体主要有以下三种方式：一是采取分阶段实施方式，对项目建设按重点事项或关键环节合理划分阶段，在项目建设周期内分阶段实施跟踪审计；二是定期实施方式，以月份、季度、半年、一年为周期实施全程审计；三是审计单位派出项目组到建设项目现场常驻，对项目建设实施过程全面的审计，参与工程建设全过程，对有关的招投标文件、合同签订、预算、材料认价、结算、验收和财务收支等情况进行全面的、系统的审计。
（五）确定项目建设全程审计的重点。全程审计应“因时而异、重点突出”，按建设项目建设特点、管理模式、跟踪审计目标，结合审计组织实施方式、工程建设进展情况等确定全程审计工作重点。项目决策阶段重点是对项目可行性研究报告、概（预）算书进行全面审计；设计阶段是对采取的限额设计、优化设计措施的贯彻执行情况进行重点审计；招投标阶段重点是对招标方式的选择、招标文件的编制、合同签订内容等情况审计；建设项目实施阶段重点是及时发现存在的问题，为项目建设实现投资总体目标提供有效保障。全程审计在实际工作中要“踏雪留痕”，不应“船过无迹”。在项目建设全程审计过程中，现场审计人员要对重要事项的变更原因、结果以及审计人员从审计角度做出的相关判断等记录在工作日志中，以备查询；对送审的相关文件、资料及具体审计的事项，整理完整的审计工作底稿存档；对项目建设过程中发现的问题要形成书面资料及时与建设方沟通、落实、记录存档。目前，全程跟踪审计工作很多还只停留在项目建设审计的局部，存在很大的局限性，而对其局限性又没有统一的认识和明确的对策，因此全程审计在建设项目具体实践中开展还存在较大的困难和不确定性，但随着新时代各项改革的不断推进，经济建设的全面发展，全过程、全方位、立体动态的全程跟踪审计理念和方法必将有更大的发展空间。
主要参考文献：
［1］杨敏健.益阳市保障性住房建设项目跟踪审计控制方案研究［D］.中南大学，2013.
［2］刘罡.建设项目跟踪审计的定位与协调［J］.中国审计，2005（12）.
［3］严玲，尹贻林.工程造价导论［M］.天津大学出版社，2004.
作者：王希忠单位：潍坊医学院
