[摘要] 注册 会计 师作为独立中间人被引入，通过实施审计程序，把管理层的“私人信息”予以揭示并进行鉴证，从而减少股东和管理层的信息不对称。但注册会计师的自利会产生审计违规和审计合谋，解决问题有赖于会计师事务所信誉机制的形成。
[关键词] 审计合谋会计师事务所信誉机制
在上市公司信息披露的监管体系中，注册会计师发挥着不可替代的作用。上市公司在公布其招股说明书、上市公告书、定期报告和临时报告时，其披露的信息相当大部分是必须由注册会计师鉴证和审查的，并要求注册会计师、会计师事务所出具意见书。由于会计信息的固有特征，需要借助于注册会计师的力量监督公司披露的财务会计信息，通过其独立、客观和公正规范的鉴证和审查，确保公司信息披露的质量，使其披露的会计信息更具有相关性和可靠性。同时，为增强注册会计师的责任感，其出具的签证和意见书都要承担相应的 法律 责任。
一、会计事务所与上市公司审计合谋的博弈分析
审计在股票市场中的作用在于解决委托代理过程中股东与管理层之间的信息不对称问题。注册会计师作为独立中间人被引入，通过实施审计程序，把管理层的“私人信息”予以揭示并进行鉴证，从而减少股东和管理层的信息不对称。但是，这种机制同时会导致注册会计师与股东之间的信息不对称。会计事务所有动机利用自己掌握的“私人信息”向股东寻租，并和管理层分享“租金”。因此，一旦有对合谋双方有利的“诱因”发生，会计事务所就会放弃独立公正的立场，与上市公司管理层达成合谋。
作为理性的 经济 人，审计合谋双方的决策取决于影响其收益或效用的各种因素的变动。以下将通过分别建立管理层要求审计合谋与会计事务所愿意审计合谋的行为决策模型来进行分析。
1.管理层要求审计合谋的博弈分析 要求审计合谋的期望效用=T(1-R）+T1R当: 不难看出，管理层要求审计合谋的动机取决于查处概率R和合谋收益（T-T2）。首先，在R和T一定的情况下，如不合谋的效用T2大幅减少（管理层如实披露经营不善导致巨额亏损的信息将会被解职而失去高薪和权利）时其审计合谋的动机会十分强烈。其次，当（T-T2）一定时，查处概率R越大，则合谋的动机越小。最后，如T1与T2相差不大或没有变化即处罚成本很小或没有，就会极大地增大管理层审计合谋的动机。实际情况也的确如此，我国的上市公司都是由地方推荐的，只要能融资为地方经济建设出力，即使作假也是为了地方经济而非个人私利，面临受处罚的危险要小得多。而且即使处罚也是针对管理层集体，有法不责众的传统。因此，审计合谋作假的私人成本几近为零，而管理层对查处的概率和受到严厉处罚的估计明显偏低甚至于无威慑力,所以博弈的结果是审计合谋成为现存制度下的最优选择。而这又是监管制度和制度执行的问题,且留待后面研讨。
2.会计师事务所审计合谋行为的博弈分析 参与审计合谋的期望收益=S（1-P）+S1P………………① 参与审计合谋的行动条件为:①>② 即（S-S2）D/P>(S-S
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综上所述，我国会计师事务所与上市公司审计合谋的现象频繁出现，根本原因在于现行的公司治理结构导致管理层对虚假审计意见的强烈需求。这一需求再加上会计师事务所在市场中的劣势地位，使审计市场的有效需求基本上丧失。尽管处罚不力也是审计合谋的诱因之一，但单纯提高惩罚力度却不能有效地解决问题。因此有必要从整个制度环境和市场环境入手进行改革，在审计服务市场上形成一种类似商品市场的品牌信誉机制，以此改变博弈局中人的决策行为，使其有动机选择有利于市场 发展 的战略组合。
二、审计质量的市场评价与会计师事务所的信誉和品牌
由于注册会计师行业现有的正式制度安排包括独立审计准则、质量控制准则和职业道德准则等，都只能确保最低水平的审计质量，每一个注册会计师都按照这些准则来开展审计业务，并且给予了注册会计师较大的职业判断空间，所以要辨别出审计质量是否达到或超过现有正式制度安排所确保的最低质量水平，主要取决于会计师事务所的信誉。会计师事务所的信誉和品牌成为一种重要的非正式制度安排，这种信誉和品牌能向广大审计报告使用者传递有关审计质量方面的信息。如果一家会计师事务所拥有良好的声誉和品牌，对广大审计报告使用者来说，其出具的审计意见更加具有可信性。这可以解释为什么那些大的IPO公司会转向世界“四大”会计师事务所寻求审计服务。因此，会计师事务所的真正的价值在于它的信誉价值，会计师事务所之间的竞争最终表现为信誉品牌之间的竞争，一家会计师事务所如果失去了信誉，也就失去了未来的客户，从而失去了所有未来发展的可能。
