工程结算舞弊与审计策略
随着经济的不断发展，我国的建筑规模不断扩大，基建工程项目越来越多，建筑市场表现十分活跃。为了维护建筑市场秩序，确定建筑产品价格，防止估算冒算、弄虚作假或其他违反正常决算行为的发生，保证基建资金的合理使用，维护国家的经济利益，工程结算审计发挥着很重要的作用。从一定意义上讲, 造价审计就是http://Www.LWlm.cOm识别工程结算中的种种舞弊手段, 通过揭弊和鉴别虚假证据、挤出造价水分的审计行为, 简言之, 就是针对工程结算的揭弊审计。工程造价结算中常见的舞弊手段有：
一、签订合同内容与招标文件不一致，造价控制乏力 工程招标的主要作用除了择优选取合适的施工单位外, 还通过市场竞争形成合理的工程价格, 从而起到控制投资的作用。但是, 有些工程在实施过程中,对招投标文件提出的各种要约或作出的承诺, 签订合同时实质上并未响应, 而是重谈条件、另搞一套, 从而导致结算价大大超过合同价, 招标工作实际上流于形式。比较常见的有, 合同重新提高综合费率、重新定价、重新解释招标文件某些约定, 甚至改变结算方法、或者产生大量的未纳入招标范围的增加工程等。招标文件编制不严密、矛盾或歧义现象较多、限制性用语不准确、开口价或暂定内容过多, 以及招标范围小而合同范围大的不正常情况下特别容易产生这种情况。招标只起到确定施工单位的作用。 二、编制结算时把合同子目分解 这在土地整理工程结算中比较典型。比如, 某工程招标清单关于土方挖运、回填、平整以及耕作层复铺等工程内容的清单子目只有“平整土地”一个, 单位是m3, 表明该子目已综合包括了所有这些工作内容, 投标人只能以这个子目作为完成全部土方工作内容所需费用的惟一载体并通过报价加以体现, 工程量或按挖方区域计量, 或按填方区域计量, 挖填只能算一次。但编制结算时, 施工方却以建设单位清单漏项的名义新增了“挖土、推土、运土、填土、平整、耕作层复铺”等子目, 实际上是原有的综合子目“平整土地”被肢解后多次计价。[1] 三、原材料以次充好 比如, 设计图纸或签证规定用黄砂或砂石人工级配回填基坑、管道、桥台等部位, 但实际却采用塘渣、砂卵石等廉价的材料回填, 而结算不变; 或找借口“建议”工程变更, 将一些常规材料改为所谓新材料, 这些新材料有一个共同特征, 就是名字都比较陌生、本地市场多未流行而暂时无法调查价格情况, 也不容易区分档次, 常常出现普通货高价结算的现象。这尤以花色品种繁多、新品层出不穷而定额又无量无价的装饰材料为最。 四、变更签证只增不减 现场签证往往是甲乙双方争议最多也是容易出问题的地方，审计中经常发现, 不少工程在施工过程中发生了大量的工程变更, 但却鲜有记录减少工程的签证, 签证只增不减。结算通常是在投标合同价的基础上按变更签证进行增减工程调整, 假如变更单对待增减工程搞“一边倒”, 那结算自然就是加得多减得少了, 这是造成结算价突破合同价的常见原因。 五、虚假签证 当前，建筑市场各种主体法制意识比较淡薄，一些施工单位为谋取经济利益，在洽商签证中弄虚作假，虚列变更内容，扩大变更范围。个别设计单位、监理公司不负责，随意在洽商中签字。一些施工单位为了中标，在招标时采取压低造价，在施工中又以各种理由，采取洽商签证的方法补回经济损失。 六、工程量计算不合理、高套定额、材料价格跨期高套 施工单位为谋取暴利采取重复立项，多计隐蔽工程和建筑面积等施工量；不套本地定额标准，而高套外地定额标准，年度工程以定额高的年度为标准在工程套价时，把民用建筑套成工业建筑标准收费，该套三类费用标准的按二类收费；多报材料用量或以次充好提高材料价格等手段致使各类基建工程高估冒算现象严重。 熟悉了各种舞弊手段及其表现特征还不够, 还必须通过适当的方法和技巧去测试才能发现和认定, 并最终达到审计目的。 七、符合性测试法透视施工合同，严把合同关 通过熟悉并以摘要的方式把招标文件中关于结算办法的关键内容筛选、归纳出来, 然后对照合同内容进行符合性测试, 借以判断施工合同是否实质性响应了招标文件。这种方法特别适用于招标文件或合同内容比较混乱的情况。如某项目招标文件的关键内容概括为: 投标人根据施工图纸和其他资料结合现场踏勘并通过招标答疑方式获取足够的工程信息, 自行准确计算工程量并合理报价, 实行总价承包, 错算漏算不调整, 并规定“除变更增加工程经发包人签证同意按实结算外一律不再调整”。但签订施工合同时却规定“工程按实结算”。四个字看似相同, 但其适用范围由招标文件规定的变更增加工程扩展到了整个工程, 完全违背了招标约定。其结果势必导致投标书漏项、工程量少计甚至事实上的综合子目也可能被分解后进入结算,连投标按不平衡报价考虑的低价子目以及承诺的优惠下浮比例也可能全部在结算中调整, 从而大大增加造价[1]。 八、分析关联性，揭穿材料调包 根据关联性要求收集相关资料并按时间顺序组成资料链, 找出其中的控制薄弱点进行深度挖掘分析, 往往能发现异常。某桥梁工程设计更改桥台后砂卵石回填变为中粗砂水密法回填, 单项变更增加造价100 多万元。这引起了审计的关注: 路桥结合部是沉降容易产生突变的地方, 由于沉降不均匀引起的“跳车”现象一直是个 老大难问题, 关键在于桥台地基处理和如何高质量压实, 用中粗砂虽好, 但用砂卵石应该也行, 否则原设计是不可能采用的。既然两者都行, 施工单位会不http://Www.LWlm.cOm会调包以赚取巨额差价呢？审计首先设法收集了变更设计、施工日记、专项施工方案、施工交底记录、材料进货单、技术复核记录、隐检资料等所有能收集到的反映桥台回填的资料, 通过对这条资料链进行关联性分析, 果然发现材料被调包的证据, 而且恰恰是证明力最强的隐检资料和施工日记, 它们都清楚地记录了采用砂卵石回填的事实。 九、对比分析法纠正单向变更 工程发生变更时, 很多情况下也遵循有增必有减的法则, 而不总是只增不减。路基回填改用砂卵石(增加), 就意味着原设计塘渣的取消(减少)。采用对比分析的方法可以发现和纠正变更单只增不减、一边倒的倾向。需要注意的是, 有时候变更单虽有增也有减, 但只减小的不减大的、或只减明的不减暗的、减而不全的情况更具有欺骗性。 十、分析原因判断签证真实性 首先也按时间顺序对相关资料作专题收集并组成资料链, 再按因果关系进行分析, 判断这样的“因”是否可导出这样的“果”, 或这样的“果”是否源于这样的“因”。 如某工程在现浇楼板中新增暗埋钢管工程量，只需对照图纸遵循现浇层内暗埋尽量以最短距离敷设的原则，就可以估算其用管量，但施工单位所持签证中用管量远远超过，明显含有水分[3]。 十一、整体分析防止结算不合理情况 检查工程量的真实性，严把工程量计算关；检查定额子目工作内容，严把定额套用关；检查材料单价，严把材料费用关；检查取费标准的合理性，严把取费标准关。 随着建筑市场的不断发展和逐步完善，工程造价审计也会随之发展，只有严格按照有关法规进行审计才能保证建筑资金的合理使用，才能更好的维护建筑市场的秩序。